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Doppelte Haushaltsführung bei Mehrgenerationenhaushalt

Niedersächsisches FG v. 18.9.2019 - 9 K 209/18

Seit dem Veranlagungszeitraum 2014 setzt das Vorliegen eines eigenen Haushalts außerhalb des Ortes der ersten Tätigkeitsstätte nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 3 EStG das "Innehaben einer Wohnung" und eine "finanzielle Beteiligung an den Kosten der Lebensführung" (des Haupthaushaltes) voraus. Eine finanzielle Beteiligung an den Lebensführungskosten des Haupthaushaltes kann in direkter Form, aber auch indirekt erfolgen (z.B. durch Tragen von Renovierungskosten oder Beteiligung an den Erwerbs- oder Baukosten). Ideelle Beträge oder Dienstleistungen fallen nicht unter den Begriff der "finanziellen Beteiligung".

Hin­ter­grund:
Das Nie­der­säch­si­sche FG hat - soweit ersicht­lich - als ers­tes Finanz­ge­richt zu dem mit Wir­kung ab dem Ver­an­la­gungs­zei­traum 2014 im Rah­men der Neu­ord­nung des Rei­se­kos­ten­rechts neu ein­ge­füg­ten Satz 3 des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG Stel­lung genom­men. Danach erfor­dert das Vor­lie­gen eines eige­nen Haus­stan­des außer­halb des Ortes der ers­ten Tätig­keits­stätte nun­mehr neben dem bis­he­ri­gen Merk­mal "Inne­ha­ben einer Woh­nung" zusätz­lich eine "finan­zi­elle Betei­li­gung an den Kos­ten der Lebens­füh­rung" (des Haupt­haus­stan­des).

Diese Geset­zes­ver­schär­fung steht im Zusam­men­hang mit einer zuvor ergan­ge­nen bür­ger­f­reund­li­chen Recht­sp­re­chung des BFH und rich­tet sich aus­weis­lich der Geset­zes­be­grün­dung gegen die steu­er­li­che Aner­ken­nung einer dop­pel­ten Haus­füh­rung in Fäl­len, in denen ledige Arbeit­neh­mer außer­halb des Ortes ihrer ers­ten Tätig­keits­stätte - ggf. zusam­men mit Geschwis­tern - eine unent­gelt­lich über­las­sene Woh­nung oder ein Zim­mer im Haus der Eltern bewoh­nen (sog. Mehr­ge­ne­ra­tio­nen­haus­halte).

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger, ein ledi­ger Arbeit­neh­mer, bewohnte im Streit­jahr in sei­nem Eltern­haus zusam­men mit sei­nem Bru­der eine nicht abge­sch­los­sene Ober­ge­schoss­woh­nung. Die Eltern, mit denen er kei­nen Miet­ver­trag gesch­los­sen hatte, leb­ten im Erd­ge­schoss. Dane­ben unter­hielt er am Arbeit­s­ort eine gemie­tete Zweit­woh­nung.

Der Klä­ger betei­ligte sich zwar nicht an den lau­fen­den Haus- und Neben­kos­ten, über­wies jedoch im Dezem­ber des Streit­jah­res einen Betrag von 1.200 € (mtl. Kos­ten­be­tei­li­gung für Januar bis Dezem­ber von je 100 €) sowie einen Betrag von 550 € (Betei­li­gung an der Fens­te­rer­neue­rung). Zudem konnte er nach­wei­sen, dass er Aus­ga­ben für Lebens­mit­te­l­ein­käufe am Ort des Haupt­haus­stan­des i.H.v. 1.410 € getä­tigt hatte.

Das Finanz­amt lehnte den Abzug der Auf­wen­dun­gen für eine dop­pelte Haus­halt­füh­rung ab, weil eine erfor­der­li­che Betei­li­gung an der lau­fen­den Haus- und Woh­nungs­kos­ten nicht rück­wir­kend her­bei­ge­führt wer­den könne. Die Betei­li­gung an der Fens­te­rer­neue­rung sei im Übri­gen nicht verpf­lich­tend gewe­sen.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Die beim BFH anhän­gige Revi­sion des Finanzamts wird dort unter dem Az. VI R 39/19 geführt.

Die Gründe:
Das Finanz­amt hat zu Unrecht die Auf­wen­dun­gen für eine beruf­lich ver­an­lasste dop­pelte Haus­halts­füh­rung nicht als Wer­bungs­kos­ten steu­er­min­dernd berück­sich­tigt.

Seit dem Ver­an­la­gungs­zei­traum 2014 setzt das Vor­lie­gen eines eige­nen Haus­halts außer­halb des Ortes der ers­ten Tätig­keits­stätte nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 3 EStG das "Inne­ha­ben einer Woh­nung" und eine "finan­zi­elle Betei­li­gung an den Kos­ten der Lebens­füh­rung" (des Haupt­haus­hal­tes) vor­aus. Das Tat­be­stands­merk­mal "Inne­ha­ben" bewirkt keine sub­stan­zi­elle ver­schär­fende Wir­kung gegen­über der alten Rechts­lage. Erfor­der­lich ist inso­weit, dass der Arbeit­neh­mer die Woh­nung aus eige­nem Recht nutzt (etwa Miete). Ent­gelt­li­che, frem­d­üb­li­che Nut­zungs­ver­hält­nisse wer­den nicht gefor­dert. Aus­rei­chend sind abge­lei­tete Nut­zungs­be­fug­nisse. Ein wesent­li­ches Mit­be­stim­men der Haus­halts­füh­rung ist bei Arbeit­neh­mern, die wirt­schaft­lich selbst­stän­dig und beruf­s­tä­tig sind, zu unter­s­tel­len (sog. Regel­ver­mu­tung). Neben einer - nicht zwin­gen­den - Betei­li­gung an den Woh­nungs- und Haus­kos­ten ist auch eine allei­nige Betei­li­gung an den übri­gen Lebens­füh­rungs­kos­ten aus­rei­chend.

Unter Lebens­füh­rungs­kos­ten i.S.d. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 3 EStG sind (nur) die­je­ni­gen Auf­wen­dun­gen zur Gestal­tung des pri­va­ten Lebens zu ver­ste­hen, die einen Haus­halts­be­zug auf­wei­sen. Kos­ten für Urlaub, Pkw, Frei­zeit­ge­stal­tung, Gesund­heits­för­de­rung sowie Klei­dung u.Ä. zäh­len daher nicht hierzu. Der Arbeit­neh­mer hat in jedem Jahr diese Kos­ten der Lebens­füh­rung dem Finanz­amt gegen­über dar­zu­le­gen. Ihn trifft inso­weit zwar grds. die Dar­le­gungs- und Beweis­last. Wegen einer im Regel­fall jedoch anzu­neh­men­den Unzu­mut­bar­keit - Kos­ten sind zum Groß­teil außer­halb sei­ner Ein­fluss­sphäre - ist aber regel­mä­ßig eine Schät­zung gebo­ten. Es ist nicht zu bean­stan­den, wenn eine sol­che Schät­zung der Lebens­füh­rungs­kos­ten des Haupt­haus­hal­tes anhand der jähr­li­chen Anga­ben des Sta­tis­ti­schen Bun­de­sam­tes für den jewei­li­gen Haus­halt­s­ty­pus (etwa Mehr­ge­ne­ra­tio­nen­haus­halt) erfolgt.

Eine finan­zi­elle Betei­li­gung an den Lebens­füh­rungs­kos­ten des Haupt­haus­hal­tes kann in direk­ter Form, aber auch indi­rekt erfol­gen (z.B. durch Tra­gen von Reno­vie­rungs­kos­ten oder Betei­li­gung an den Erwerbs­kos­ten). Ide­elle Beträge oder Dienst­leis­tun­gen (hier: Über­nahme von Arbei­ten rund ums Haus, Mit­hilfe bei Reno­vie­rung) fal­len nicht unter den Begriff der "finan­zi­el­len Betei­li­gung". Eine regel­mä­ß­ige Betei­li­gung an den lau­fen­den Woh­nungs- und Ver­brauchs­kos­ten for­dert die gesetz­li­che Neu­re­ge­lung nicht, da weder der Geset­zes­wort­laut noch die Geset­zes­ma­te­ria­lien hier­auf hin­deu­ten. Auch unre­gel­mä­ß­ige Zah­lun­gen oder nur Ein­mal­zah­lun­gen kön­nen als finan­zi­elle Betei­li­gung ange­se­hen wer­den. Auf den Zeit­punkt der Zah­lung kommt es inso­weit nicht an. Auch am Ende des Jah­res geleis­tete finan­zi­elle Beträge kön­nen aus­rei­chend sein. Ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Finanz­ver­wal­tung steht die Recht­sp­re­chung des BFH zu Unter­halts­zah­lun­gen als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung i.S.d. § 33a Abs. 1 EStG dem nicht ent­ge­gen. Selbst eine Ein­be­zie­hung von Zah­lun­gen außer­halb des Streit­jah­res ist denk­bar, sofern die Zah­lun­gen ihre wirt­schaft­li­che Ver­ur­sa­chung im jewei­li­gen Streit­jahr haben. Das Abflus­s­prin­zip des § 11 Abs. 2 EStG gilt hier nicht.

Die finan­zi­elle Betei­li­gung an den Lebens­füh­rungs­kos­ten des Haupt­haus­hal­tes darf nicht erkenn­bar unzu­rei­chend sein. Das Erfor­der­nis des Über­sch­rei­tens einer Gering­fü­g­ig­keits­g­renze von 10 %, wie sie die Finanz­ver­wal­tung for­dert und die auch im übri­gen Ertrag­steu­er­recht aner­kannt ist, erscheint sach­ge­recht. Ansons­ten wäre die gesetz­li­che Neu­re­ge­lung weder prak­ti­ka­bel hand­hab­bar noch jus­ti­zia­bel. Wohnt ein ledi­ger Arbeit­neh­mer, der in der Woche in einer ange­mie­te­ten Woh­nung am Arbeit­s­ort lebt, an den Woche­n­en­den und in sei­ner übri­gen Frei­zeit zusam­men mit sei­nem Bru­der und sei­nen Eltern in einem Mehr­ge­ne­ra­tio­nen­haus­halt, so sind die Auf­wen­dun­gen für die wöchent­li­chen Fami­li­en­heim­fahr­ten sowie die Miet­auf­wen­dun­gen der Zweit­woh­nung als Kos­ten einer dop­pel­ten Haus­halts­füh­rung anzu­er­ken­nen, wenn er sich an den haus­halts­be­zo­ge­nen Lebens­füh­rungs­kos­ten die­ses Haupt­haus­hal­tes mehr als nur unwe­sent­lich, d.h. ober­halb einer Gering­fü­g­ig­keits­g­renze von 10 %, finan­zi­ell betei­ligt.

Die vom Klä­ger erbrach­ten Dienst­leis­tun­gen erfül­len nach all­dem das Merk­mal der "finan­zi­el­len" Betei­li­gung nicht. Im Ergeb­nis war hier jedoch fest­zu­s­tel­len, dass sich der Klä­ger ober­halb einer Gering­fü­g­ig­keits­g­renze von 10 % und damit erkenn­bar nicht unzu­rei­chend an den haus­halts­be­zo­ge­nen Lebens­füh­rungs­kos­ten betei­ligt hat.

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