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Doppelbelastung durch Erbschaft- und Einkommensteuer bei Vererbung von Zinsansprüchen ist verfassungsgemäß

BVerfG 7.4.2015, 1 BvR 1432/10

Die Dop­pel­be­las­tung durch Erb­schaft- und Ein­kom­men­steuer bei Ver­er­bung von Zins­an­sprüchen ist ver­fas­sungs­gemäß. Es wird we­der die Er­brechts­ga­ran­tie aus Art. 14 Abs. 1 GG ver­letzt noch liegt eine Be­einträch­ti­gung von Art. 3 Abs. 1 GG vor, wenn die Ein­kom­men­steuer, die im Jahr nach dem Erb­fall auf die bis zum To­des­zeit­punkt ent­stan­de­nen Zins­an­sprüche anfällt, bei der Fest­set­zung der Erb­schaft­steuer nicht berück­sich­tigt wird.

Der Sach­ver­halt:
Der Be­schwer­deführer ist Al­lein­erbe sei­nes im Jahr 2001 ver­stor­be­nen Bru­ders. Zum Nach­lass von rund 15 Mio. DM gehörten auch be­reits auf­ge­lau­fene, aber erst im Jahr 2002 fällige Zins­an­sprüche i.H.v. rund 190.000 DM. Im Jahr 2002 wurde hierfür beim Be­schwer­deführer Ein­kom­men­steuer auf Ka­pi­tal­erträge von (an­tei­lig) rund 50.000 € fest­ge­setzt. Die Erb­schaft­steuer setzte das Fi­nanz­amt auf rund 4,8 Mio. DM fest. Die Zins­an­sprüche wur­den von der Fi­nanz­behörde bei der Be­stim­mung des erb­schaft­steu­er­li­chen Ge­samt­wer­tes des Nach­las­ses mit ih­rem Nenn­wert ein­ge­stellt. Die auf den Zins­an­sprüchen ru­hende Be­las­tung mit sog. la­ten­ter Ein­kom­men­steuer wurde hier­bei nicht berück­sich­tigt.

Der Be­schwer­deführer be­gehrte, die Erb­schaft­steuer we­gen der auf den Zins­an­sprüchen ru­hen­den Ein­kom­men­steuer um rund 16.000 € her­ab­zu­set­zen. Das FG wies die hier­auf ge­rich­tete Klage ab. Auch die Re­vi­sion des Be­schwer­deführers vor dem BFH blieb er­folg­los.

Mit sei­ner Ver­fas­sungs­be­schwerde rügte der Be­schwer­deführer u.a. eine Ver­let­zung von Art. 3 Abs. 1 und Art. 14 Abs. 1 GG. Zu der Ver­fas­sungs­be­schwerde hat­ten das Bun­des­mi­nis­te­rium der Fi­nan­zen so­wie der BFH, die Bun­des­rechts­an­walts­kam­mer, die Bun­des­steu­er­be­ra­ter­kam­mer und der Deut­sche An­walt­ver­ein Stel­lung ge­nom­men. Al­lein der Deut­sche An­walt­ver­ein hielt die an­ge­grif­fe­nen Ent­schei­dun­gen für ver­fas­sungs­wid­rig. Das BVerfG nahm die Ver­fas­sungs­be­schwerde nicht zur Ent­schei­dung an.

Die Gründe:
Die Er­brechts­ga­ran­tie des Art. 14 Abs. 1 GG wird durch die hier er­folgte Ku­mu­la­tion von Ein­kom­men- und Erb­schaft­steuer zu Las­ten des Be­schwer­deführers nicht ver­letzt. Bei ei­ner Ge­samt­steu­er­be­las­tung von rund 4,8 Mio. DM und einem Nach­lass­wert von mind. 15 Mio. DM kann von öko­no­mi­scher Sinn­lo­sig­keit des Ver­er­bens keine Rede sein. Auf die vom Be­schwer­deführer als übermäßig gerügte Steu­er­be­las­tung al­lein der Stück­zins­an­sprüche könnte es nur bei ei­ner völlig aty­pi­schen se­pa­ra­ten Ver­er­bung der Zins­erträge an­kom­men, die der Erb­las­ser durch ent­spre­chende Ge­stal­tung pro­blem­los ver­mei­den kann. An­ge­sichts sei­ner Ty­pi­sie­rungs­be­fug­nis muss der Ge­setz­ge­ber für die­sen Fall keine be­son­dere Re­ge­lung vor­se­hen.

Auch Art. 3 Abs. 1 GG ist nicht ver­letzt, wenn die Ein­kom­men­steuer, die im Jahr nach dem Erb­fall auf die bis zum To­des­zeit­punkt ent­stan­de­nen Zins­an­sprüche anfällt, bei der Fest­set­zung der Erb­schaft­steuer nicht berück­sich­tigt wird. Eine ge­ne­relle Aus­sage zum Verhält­nis von Erb­schaft- und Ein­kom­men­steuer und dem Pro­blem der la­ten­ten Ein­kom­men­steu­er­be­las­tung ist da­mit nicht ge­trof­fen. Denn je­den­falls bei zum Nach­lass gehören­den Zins­an­sprüchen ist es we­gen der Ty­pi­sie­rungs- und Pau­scha­lie­rungs­be­fug­nis des Ge­setz­ge­bers ge­recht­fer­tigt, eine später ent­ste­hende Ein­kom­men­steuer bei der Be­rech­nung der Erb­schaft­steuer un­berück­sich­tigt zu las­sen. Das BVerfG hat den Ge­sichts­punkt der Ver­ein­fa­chung der Ver­wal­tungstätig­keit be­reits viel­fach als Recht­fer­ti­gungs­grund für eine Ty­pi­sie­rung und Pau­scha­lie­rung an­er­kannt.

Al­ler­dings müssen die steu­er­li­chen Vor­teile der Ty­pi­sie­rung im rech­ten Verhält­nis zu der mit der Ty­pi­sie­rung not­wen­dig ver­bun­de­nen Un­gleich­heit der steu­er­li­chen Be­las­tung ste­hen. Der Ge­setz­ge­ber darf außer­dem für eine ge­setz­li­che Ty­pi­sie­rung kei­nen aty­pi­schen Fall als Leit­bild wählen, son­dern muss rea­litätsge­recht den ty­pi­schen Fall als Maßstab zu Grunde le­gen. Diese Vor­aus­set­zun­gen sind je­doch bei der Dop­pel­be­las­tung mit Erb­schaft- und Ein­kom­men­steuer bei der Ver­er­bung von Zins­an­sprüchen erfüllt. Bei der Be­stim­mung des Nach­lass­werts wer­den nach der neue­ren BFH-Recht­spre­chung Ein­kom­men­steu­er­ver­bind­lich­kei­ten dann als Nach­lass­ver­bind­lich­kei­ten berück­sich­tigt, wenn noch der Erb­las­ser sämt­li­che ein­kom­men­steu­er­re­le­van­ten Tat­bestände ver­wirk­licht hat.

Da­mit ori­en­tiert sich der Ge­setz­ge­ber an dem ty­pi­schen Fall, wo­nach der Erb­las­ser das zum Nach­lass gehörende Vermögen be­reits ver­steu­ert hat oder aber das Ent­ste­hen sei­ner Ein­kom­men­steu­er­schuld nur noch vom Ab­lauf des Ver­an­la­gungs­zeit­raums abhängt. Ver­zich­tet der Ge­setz­ge­ber auf eine Son­der­re­ge­lung für den spe­zi­el­len Fall, dass zum Nach­lass For­de­run­gen gehören, die erst mit ih­rem späte­ren Zu­fluss beim Er­ben ein­kom­men­steu­er­pflich­tig wer­den, ist dies im Aus­gangs­punkt eine je­der ge­setz­li­chen Re­ge­lung im­ma­nente Ver­all­ge­mei­ne­rung. Durch diese Ver­all­ge­mei­ne­rung wird eine Ent­las­tung des Rechts­an­wen­ders er­reicht, weil es im Rah­men der Erb­schaft­steu­er­fest­set­zung nicht not­wen­dig ist, Be­rech­nun­gen zu der künf­ti­gen Ein­kom­men­steu­er­be­las­tung an­zu­stel­len.

Eine sol­che Be­rech­nung birgt ge­rade in Fällen, in de­nen es nicht mehr der Erb­las­ser ist, der sämt­li­che ein­kom­men­steu­er­re­le­van­ten Tat­bestände erfüllt, nicht zu ver­nachlässi­gende Schwie­rig­kei­ten. Denn zum To­des­tag des Erb­las­sers steht die Ein­kom­men­steuer noch nicht fest, weil sie von künf­ti­gen Er­eig­nis­sen wie der Höhe der wei­te­ren Einkünfte des Er­ben abhängt. Blei­ben die Einkünfte un­ter dem Frei­be­trag, entfällt eine Ein­kom­men­steu­er­be­las­tung so­gar ganz.

Link­hin­weis:

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