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Wirtschaftsprüfung

BMF veröffentlicht Neufassung der GoBD

In der finalen Fassung der GoBD erfolgte ein Update an geänderte informationstechnische Möglichkeiten. Darin sind zahlreiche realistische Maßnahmen und Erleichterungen enthalten.

Bereits mit Sch­rei­ben vom 14.11.2014 äußerte sich das BMF umfas­send zu den Grund­sät­zen zur ord­nungs­mä­ß­i­gen Füh­rung und Auf­be­wah­rung von Büchern, Auf­zeich­nun­gen und Unter­la­gen in elek­tro­ni­scher Form sowie zum Daten­zu­griff (GoBD). Da die tech­ni­schen Mög­lich­kei­ten seit 2014 enorm zuge­nom­men haben, ent­sprach die GoBD an ver­ein­zel­ten Stel­len nicht mehr dem aktu­el­len Sta­tus. Dies hat auch die Finanz­ver­wal­tung erkannt und im Novem­ber 2018 einen Ent­wurf zur Neu­fas­sung der GoBD vor­ge­s­tellt.

BMF veröffentlicht Neufassung der GoBD© Thinkstock

So sch­nell die Neu­fas­sung der GoBD am 11.7.2019 ver­öf­f­ent­licht wurde, so sch­nell wurde diese im August 2019 auch wie­der von der Inter­net­prä­senz des Bun­des­fi­nanz­mi­nis­te­ri­ums (BMF) ent­fernt. Am 28.11.2019 erfolgte nun ohne große (Vor-)Ankün­di­gung die Ver­öf­f­ent­li­chung der Neu­fas­sung der GoBD, wel­che nun an die Stelle der Fas­sung vom 14.11.2014 tritt und ab dem 1.1.2020 gilt. In der Ent­wurfs­fas­sung aus 2018 sowie der Neu­fas­sung aus Juli 2019 wur­den insb. nach­fol­gend auf­ge­führte The­men ver­än­dert, wel­che auch in der nun ver­öf­f­ent­lich­ten und gül­ti­gen Fas­sung aus Novem­ber 2019 so über­nom­men wur­den.

  • Spei­cher­me­dium Cloud (Rz.20)
  • Digi­ta­li­sie­rung von Doku­men­ten (Rz.130 / 140)
  • Kon­ver­tie­rung und Auf­be­wah­rung (Rz.135)
  • Erset­zen­des Scan­nen und Buch­füh­rung im Aus­land (Rz.136)
  • Ein­ze­lauf­zeich­nungspf­licht / Voll­stän­dig­keit der Auf­zeich­nun­gen (Rz.39)
  • Perio­den­weise Ver­bu­chung (Rz.50)
  • Erfas­sungs­ge­rechte Auf­be­rei­tung der Buchungs­be­lege (Rz.76)

Spei­cher­me­dium Cloud

Im Ver­g­leich zu dem vor­ge­hen­den Sch­rei­ben aus 2014 wird u. a. die Defini­tion von Daten­ver­ar­bei­tungs- und Abla­ge­sys­te­men ergänzt. Dem­nach ist es uner­heb­lich, ob die Sys­teme als eigene Hard- bzw. Soft­ware genutzt oder in einer Cloud bzw. als eine Kom­bi­na­tion die­ser Sys­teme betrie­ben wer­den (Rz. 20). Das Cloud­sys­tem als Spei­cher­me­dium sowie als Bear­bei­tungs- und Abla­ge­tool zählt somit for­tan als aner­kann­tes Sys­tem für Haupt-, Vor- und Neben­sys­teme. Ent­schei­dend ist der Stand­ort des Cloud-Ser­vers. Befin­det sich die­ser im Aus­land, ist eine Geneh­mi­gung zur Auf­be­wah­rung von Buch­füh­rungs­un­ter­la­gen im Aus­land gemäß §146 Abs. 2a AO erfor­der­lich.

Digi­ta­li­sie­rung von Doku­men­ten

Zur elek­tro­ni­schen Auf­be­wah­rung von Buchungs­be­le­gen in Papier­form führt das BMF ergän­zend aus, dass eine elek­tro­nisch bild­li­che Erfas­sung, z. B. durch Scan­nen oder Foto­gra­fie­ren, zuläs­sig ist. Dies kann mit ver­schie­de­nen Gerä­ten, z. B. Smart­pho­nes, Mul­ti­funk­ti­ons­ge­rä­ten oder Scan-Stra­ßen, erfol­gen (Rz. 130), sofern die wei­te­ren Anfor­de­run­gen an die GoBD ein­ge­hal­ten wer­den. Nach dem bild­li­chen Erfas­sen dür­fen die Doku­mente ent­sp­re­chend Rz. 140 der GoBD ver­nich­tet wer­den, sofern sie nicht nach außer­steu­er­li­chen oder steu­er­li­chen Vor­schrif­ten im Ori­gi­nal auf­zu­be­wah­ren sind.

Kon­ver­tie­rung und Auf­be­wah­rung

Unter bestimm­ten Vor­aus­set­zun­gen ist die Auf­be­wah­rung einer Kon­ver­tie­rung aus­rei­chend und es bedarf nicht wei­ter der Auf­be­wah­rung der Ursprungs­ver­sion (Rz. 135). Dies setzt vor­aus, dass

  • keine bild­li­chen oder inhalt­li­chen Ver­än­de­run­gen bei der Kon­ver­tie­rung vor­ge­nom­men wur­den,
  • keine auf­be­wah­rungspf­lich­ti­gen Infor­ma­tio­nen bei der Kon­ver­tie­rung ver­lo­ren gegan­gen sind,
  • die Umwand­lung in einer Ver­fah­rens­do­ku­men­ta­tion doku­men­tiert und somit nach­voll­zieh­bar ist und
  • die maschi­nelle Aus­wer­tung durch die Kon­ver­tie­rung nicht beein­träch­tigt wird.

Erset­zen­des Scan­nen und Buch­füh­rung im Aus­land

Sind Belege im Aus­land ent­stan­den oder wur­den sie dort emp­fan­gen, z. B. im Rah­men einer Dien­st­reise im Aus­land, kön­nen diese aus Ver­ein­fa­chungs­grün­den dort direkt durch mobile Geräte bild­lich erfasst wer­den. § 146 Abs. 2 AO, wonach die Auf­zeich­nun­gen im Inland zu füh­ren und auf­zu­be­wah­ren sind, steht dem nicht ent­ge­gen (Rz. 136). Wich­tig ist auch hier ana­log zu Rz.130, dass die wei­te­ren Anfor­de­run­gen an die GoBD ein­ge­hal­ten wer­den.

Ein­ze­lauf­zeich­nungspf­licht

Zudem wurde der Grund­satz der Ein­ze­lauf­zeich­nungspf­licht ergänzt (Rz. 39). Beim Ver­kauf von Waren an eine Viel­zahl von unbe­kann­ten Per­so­nen gegen Bar­zah­lung gilt die Bef­rei­ung von der Ein­ze­lauf­zeich­nungspf­licht ledig­lich, wenn kein elek­tro­ni­sches Auf­zeich­nungs­sys­tem ein­ge­setzt wird. Sofern ein elek­tro­ni­sches Auf­zeich­nungs­sys­tem ver­wen­det wird, gilt die Ein­ze­lauf­zeich­nungspf­licht nach §146 Abs. 1 AO unab­hän­gig davon, ob das Sys­tem mit einer zer­ti­fi­zier­ten tech­ni­schen Sicher­heit­s­ein­rich­tung zu schüt­zen ist oder nicht. Die Zumut­bar­keits­über­le­gun­gen sind grund­sätz­lich auch auf Dienst­leis­tun­gen über­trag­bar. Dies ist insb. auch für jene Unter­neh­men rele­vant, wel­che von dem „Kas­sen­ge­setz“ in Ver­bin­dung mit der Kas­sen­si­che­rungs­ver­ord­nung betrof­fen sind. Nach den GoBD sind Aus­nah­me­fälle mög­lich, „wenn es tech­nisch, betriebs­wirt­schaft­lich und prak­tisch unmög­lich ist, die ein­zel­nen Geschäfts­vor­fälle auf­zu­zeich­nen.“

Perio­den­weise Ver­bu­chung

Wei­ter wur­den die Vor­aus­set­zun­gen für die perio­den­weise Ver­bu­chung präz­i­siert (Rz. 50). Wer­den Geschäfts­vor­fälle oder Auf­zeich­nun­gen nicht lau­fend, son­dern perio­den­weise gebucht bzw. ers­tellt, ist dies unter fol­gen­den Vor­aus­set­zun­gen nicht zu bean­stan­den:

  • Die Geschäfts­vor­fälle wer­den vor­her zeit­nah (bare Geschäfts­vor­fälle täg­lich, unbare inn­er­halb von zehn Tagen) in Grund(buch)auf­zeich­nun­gen oder Grund­büchern fest­ge­hal­ten und es ist sicher­ge­s­tellt, dass die Unter­la­gen bis zur Erfas­sung nicht ver­lo­ren gehen. Dies kann durch eine lau­fende Num­me­rie­rung der ein­ge­hen­den und aus­ge­hen­den Rech­nun­gen, durch Ablage in beson­de­ren Ord­nern oder durch elek­tro­ni­sche Auf­zeich­nun­gen in Kas­sen­sys­te­men, Waren­wirt­schafts­sys­te­men, Fak­tu­rie­rungs­sys­te­men usw. gewähr­leis­tet wer­den.
  • die Voll­stän­dig­keit der Geschäfts­vor­fälle wird im Ein­zel­fall gewähr­lei­tet und
  • es wurde zeit­nah eine Zuord­nung (Kon­tie­rung, min­des­tens aber die Zuord­nung betrieb­lich/pri­vat, Ord­nungs­kri­te­rium für die Ablage) vor­ge­nom­men.

Erfas­sungs­ge­rechte Auf­be­rei­tung der Buchungs­be­lege

Zur erfas­sungs­ge­rech­ten Auf­be­rei­tung von Buchungs­be­le­gen führt das BMF aus, dass bei Buchungs­be­le­gen die Auf­be­wah­rung ledig­lich der tat­säch­lich wei­ter­ver­ar­bei­te­ten For­mate, d. h. buchungs­be­grün­dende Belege, aus­rei­chend ist, sofern diese über „die höchste maschi­nelle Aus­wert­bar­keit“ ver­fü­gen. Wei­tere bild­hafte Urschrif­ten müs­sen in die­sem Fall nicht auf­be­wahrt wer­den. Dies gilt ent­sp­re­chend, wenn meh­rere elek­tro­ni­sche Daten­sätze ohne bild­haf­ten Beleg aus­ge­s­tellt wer­den und für elek­tro­ni­sche Mel­dun­gen (z. B. monat­li­cher Kon­to­aus­zug im CSV-For­mat oder als XML-File), für die inhalts­g­lei­che bild­hafte Doku­mente, z. B. in Papier­form, zusätz­lich bereit­ge­s­tellt wer­den (Rz. 76).

Bei Ein­satz eines Fak­tu­rie­rung­s­pro­gramms muss unter Berück­sich­ti­gung der vor­ge­nann­ten Vor­aus­set­zun­gen keine bild­hafte Kopie der Aus­gangs­rech­nung, bei­spiels­weise als PDF-Datei, gespei­chert bzw. auf­be­wahrt wer­den, wenn jeder­zeit ein ent­sp­re­chen­des Dop­pel der Aus­gangs­rech­nung aus dem Sys­tem ers­tellt wer­den kann. Dazu sind fol­gende Vor­aus­set­zun­gen zu erfül­len:

  • Ent­sp­re­chende Stamm­da­ten (z. B. Debi­to­ren, Waren­wirt­schaft etc.) wer­den lau­fend his­to­ri­siert.
  • AGB wer­den eben­falls his­to­ri­siert und aus der Ver­fah­rens­do­ku­men­ta­tion ist ersicht­lich, wel­che AGB bei Erstel­lung der Ori­gi­nal­rech­nung ver­wen­det wur­den. 
  • Ori­gi­nal­layout des ver­wen­de­ten Geschäfts­bo­gens wird als Mus­ter (Layer) gespei­chert und bei Ände­run­gen his­to­ri­siert. Zudem ist aus der Ver­fah­rens­do­ku­men­ta­tion ersicht­lich, wel­ches For­mat bei Erstel­lung der Ori­gi­nal­rech­nung ver­wen­det wurde (idea­ler­weise kann bei Aus­druck oder Les­bar­ma­chung des Rech­nungs­dop­pels die­ses Ori­gi­nal­layout ver­wen­det wer­den).  
  • Wei­ter­hin sind die Daten des Fak­tu­rie­rung­s­pro­gramms in maschi­nell aus­wert­ba­rer Form und unve­r­än­der­bar auf­zu­be­wah­ren. 

Wei­tere Ände­run­gen - insb. auch im Ver­g­leich zu der Ent­wurfs­fas­sung aus Juli 2019 - betref­fen u. a.:

  • Aus­nahme für Kleinst­un­ter­neh­men (Rz. 15), die ihren Gewinn durch Ein­nah­men-Über­schuss­rech­nung ermit­teln (bis 17.500 Euro Jah­re­s­um­satz). Im Rah­men des­sen ist die Erfül­lung der Anfor­de­run­gen regel­mä­ßig mit Bezug zur Unter­neh­mens­größe zu bewer­ten.
  • Die Ord­nungs­mä­ß­ig­keit der Buchun­gen (Rz. 55); dies bedeu­tet, dass eine kurz­zei­tige gemein­same Erfas­sung barer/unba­rer Tages­ge­schäfte mög­lich ist, sofern die unba­ren Umsätze geson­dert kennt­lich gemacht sind sowie nach­voll­zieh­bar aus dem Kas­sen­buch auf ein geson­der­tes Konto über­tra­gen wer­den.
  • Die Erfül­lung der Beleg­funk­tion (Rz. 64) dahin­ge­hend, dass Kor­rek­tur- bzw. Storno­bu­chun­gen auf die ursprüng­li­che Buchung rück­be­zieh­bar sein müs­sen (was in einer ord­nungs­ge­mä­ßen Buch­hal­tung selb­st­re­dend sein sollte).
  • Die Beleg­si­che­rung (Rz. 68) kann nicht mehr aus­sch­ließ­lich durch die Ver­gabe eines Bar­co­des erfol­gen, son­dern auch durch die bild­li­che Erfas­sung der Papier­be­lege (vgl. Rz. 130).Die Auf­be­wah­rung (Rz.115) für Steu­erpf­lich­tige, die nach § 4 Absatz 3 EStG als Gewinn den Über­schuss der Betriebs­ein­nah­men über die Betriebs­aus­ga­ben anset­zen. Diese sind eben­falls dazu verpf­lich­tet, „Auf­zeich­nun­gen und Unter­la­gen nach § 147 Absatz 1 AO auf­zu­be­wah­ren (BFH-Urteil vom 24.6.2009, BStBl II 2010 S. 452; BFH-Urteil vom 26.2.2004, BStBl II S. 599).“

Ein inter­es­san­ter Aspekt ver­birgt sich in der Ände­rung von Rz.164 hin­sicht­lich Umfangs und Aus­übung des Rechts auf Daten­zu­griff nach § 147 Absatz 6 AO durch die Behörde. Erfolgte im Rah­men eines Sys­tem­wech­sels eine Mig­ra­tion von auf­zeich­nungs- und auf­be­wah­rungspf­lich­ti­gen Daten, so war dies bis­her zwin­gend damit ver­bun­den, dass für diese Daten den kom­p­let­ten Zei­traum von zehn Jah­ren fol­gend auf dem Jahr, in dem der Sys­tem­wech­sel erfolgte, ein unmit­tel­ba­rer (Z1, Rz.165) bzw. mit­tel­ba­rer (Z2, Rz.166) Daten­zu­griff gewähr­leis­tet wird. Mit Neu­fas­sung der GoBD ist es aus­rei­chend, sofern noch nicht mit einer Außen­prü­fung begon­nen wurde, bei einem Sys­tem­wech­sel oder einer Aus­la­ge­rung, nach Ablauf des fünf­ten Kalen­der­jah­res, das auf die Umstel­lung folgt, einen Z3-Zugriff (Rz.167, Daten­trä­ger­über­las­sung) zur Ver­fü­gung zu stel­len.

Fazit

Was bedeu­tet die Neu­fas­sung der GoBD nun? Die Welt wird jeden­falls nicht auf den Kopf ges­tellt. In der fina­len Fas­sung, die sehr nah an der Fas­sung aus Juli 2019 liegt, erfolgte viel­mehr ein Update an geän­derte infor­ma­ti­ons­tech­ni­sche Mög­lich­kei­ten. Daher ist es auch weni­ger als eine GoBD 2.0 zu sehen, als viel­mehr als eine Ver­sion 1.1 mit über­wie­gend rea­lis­ti­schen Maß­nah­men bzw. auch Erleich­te­run­gen.

Man könnte daher das Gefühl bekom­men, dass die Finanz­ver­wal­tung etwas mehr in der Moderne ange­kom­men ist. Des­halb ist davon aus­zu­ge­hen, dass sol­che Anpas­sun­gen auch zukünf­tig ver­öf­f­ent­lich wer­den. Inter­es­sant wird hier­bei sein, ob man sich aber­mals ca. fünf Jahre Zeit lässt - in der Infor­ma­ti­ons­tech­no­lo­gie sind fünf Jahre ein lan­ger Zei­traum.

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