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BFH zur Ermittlung des Grenzbetrages bei später zufließenden Veräußerungsgewinnen - Kinderfreibetrag

Urteil des BFH vom 22.12.2011 - III R 69/09

Er­zielt ein Kind Ge­winn­einkünfte i.S.d. § 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG, sind diese auch im Rah­men des § 32 Abs. 4 S. 2 EStG nicht nach dem Zu­fluss­prin­zip zu er­fas­sen, so­weit sich aus den Re­geln über die Ge­winn­er­mitt­lung ein ab­wei­chen­der Rea­li­sa­ti­ons­zeit­punkt er­gibt. Ein ge­werb­li­cher Veräußerungs­ge­winn, der nach § 16 Abs. 2 S. 2 EStG auf­grund des Veräußerungs­zeit­punkts im lau­fen­den Ver­an­la­gungs­zeit­raum zu er­fas­sen ist, muss nach § 32 Abs. 4 S. 2 EStG bei der Er­mitt­lung der Einkünfte des Kin­des für das lau­fende Ka­len­der­jahr auch dann berück­sich­tigt wer­den, wenn er ihm tatsäch­lich erst da­nach zu­fließt.

Der Sach­ver­halt:
Der Kläger hatte sich be­reits vor dem Streit­jahr 2004 an ei­ner ge­werb­li­chen Mit­un­ter­neh­mer­schaft mit ei­ner Ein­lage von 153.387 € aty­pi­sch still be­tei­ligt. Die Be­tei­li­gung wurde von ei­ner Treu­hand-GmbH ge­hal­ten, de­ren Ge­schäftsführer eben­falls der Kläger war. Die aty­pi­sch stille Ge­sell­schaft be­gann nach § 3 des Ge­sell­schafts­ver­trags am 1.12.1992 und bis zum 31.12.2004 fest ver­ein­bart. Das Aus­ein­an­der­set­zungs­gut­ha­ben war nach § 12.4 des Ge­sell­schafts­ver­trags un­abhängig von dem Zeit­punkt und den Gründen des Aus­schei­dens aus der stil­len Ge­sell­schaft bzw. ih­rer Be­en­di­gung erst zum 31.12.2005 zahl­bar.

Im Ja­nuar 2003 über­trug der Kläger die Be­tei­li­gung vor dem Hin­ter­grund des für 2004 an­ste­hen­den Veräußerungs­ge­winns je zur Hälfte auf seine Kin­der, die sich während des gan­zen Jah­res 2004 in Be­rufs­aus­bil­dung be­fan­den. Die stille Be­tei­li­gung wurde ver­trags­gemäß gekündigt. Die Aus­ein­an­der­set­zungs­gut­ha­ben wur­den am 31.12.2005 aus­ge­zahlt. Die für den Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2004 auf die Kin­der ent­fal­len­den An­teile am lau­fen­den Ge­winn be­trug je­weils 2.930 €, der Veräußerungs­ge­winn be­trug je­weils 59.923 €.

Das Fi­nanz­amt lehnte mit Ein­kom­men­steu­er­be­scheid 2004 die Gewährung der Kin­der­frei­beträge für die bei­den Kin­der mit der Begründung ab, dass de­ren ei­gene Einkünfte in 2004 über dem Höchst­be­trag ge­le­gen hätten. Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab. Der Kläger war der An­sicht, dass FG sei zu Un­recht da­von aus­ge­gan­gen, dass auch Einkünfte, die erst am 31.12.2005 zu­ge­flos­sen seien, ge­eig­net seien, den Un­ter­halt und die Kos­ten der Be­rufs­aus­bil­dung im Streit­jahr 2004 zu be­strei­ten. Die Re­vi­sion des Klägers vor dem BFH blieb al­ler­dings er­folg­los.

Die Gründe:
Das Fi­nanz­amt hatte zu Recht bei der nach § 32 Abs. 4 S. 2 EStG durch­zuführen­den Be­rech­nung der Einkünfte der Kin­der auch die Ge­winne aus der Veräußerung der aty­pi­sch stil­len Be­tei­li­gun­gen berück­sich­tigt.

Für die zeit­li­che Zu­ord­nung der Einkünfte war auf den Einkünf­te­be­griff des § 2 Abs. 2 EStG ab­zu­stel­len. Da­her war das Zu­fluss­prin­zip des § 11 Abs. 1 S. 1 EStG nur im Rah­men der Über­schuss­ein­kunfts­ar­ten des § 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG an­zu­wen­den und ließ nach § 11 Abs. 1 S. 4 EStG da­ge­gen die für die Ge­winn­ein­kunfts­ar­ten des § 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG gel­ten­den Son­der­vor­schrif­ten un­berührt. Der Zeit­punkt der Veräußerung ist da­bei be­stim­mend für den Zeit­punkt der Ge­winn­ver­wirk­li­chung, und zwar un­abhängig da­von, ob der Veräußerungs­erlös so­fort fällig, in Ra­ten zahl­bar oder lang­fris­tig ge­stun­det ist und wann der Erlös dem Veräußerer tatsäch­lich zu­fließt.

Im vor­lie­gen­den Fall wurde die aty­pi­sch stille Ge­sell­schaft zum 31.12.2004 gekündigt. Zu die­sem Zeit­punkt wurde das Aus­schei­den aus der Ge­sell­schaft wirk­sam. Dass der auf den 31.12.2004 fest­zu­stel­lende An­spruch auf das Ge­sam­taus­ein­an­der­set­zungs­gut­ha­ben nach § 12.4 des Ge­sell­schafts­ver­trags erst zum 31.12.2005 fällig war, war un­be­deu­tend für den Zeit­punkt der Ge­winn­ver­wirk­li­chung.

Bei Ge­win­nen, die nach den Ge­winn­er­mitt­lungs­grundsätzen des § 4 Abs. 1 bzw. § 5 Abs. 1 EStG rea­li­siert sind, bei dem Kind aber im Rea­li­sie­rungs­zeit­punkt tatsäch­lich noch zu kei­nem Li­qui­ditätszu­fluss geführt ha­ben, han­delt es sich we­der um Einkünfte, die dem Kind von Ge­set­zes we­gen nicht zur Verfügung ste­hen, noch um sol­che, die durch un­ver­meid­bare (zwangsläufige) Auf­wen­dun­gen ge­bun­den sind und da­her nicht zur Be­strei­tung des Exis­tenz­mi­ni­mums zur Verfügung ste­hen. Viel­mehr erhöhen auch sol­che Ge­winne die wirt­schaft­li­che Leis­tungsfähig­keit des Kin­des im Ka­len­der­jahr der Ge­winn­ent­ste­hung und sind zur Be­strei­tung des Un­ter­halts des Kin­des ge­eig­net. Darüber hin­aus wurde hier eine Verfügungsmöglich­keit der Kin­der über ihre Ab­fin­dungs­an­sprüche nicht durch die feh­lende Fällig­keit der An­sprüche aus­ge­schlos­sen. Viel­mehr konn­ten die Kin­der be­reits im Ka­len­der­jahr 2004 über diese An­sprüche verfügen, z.B. durch Ab­tre­tung oder Verpfändung an die Kläger oder an Dritte.

Link­hin­weis:
  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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