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BFH zur Ermittlung des Grenzbetrages bei später zufließenden Veräußerungsgewinnen - Kinderfreibetrag

Urteil des BFH vom 22.12.2011 - III R 69/09

Erzielt ein Kind Gewinneinkünfte i.S.d. § 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG, sind diese auch im Rahmen des § 32 Abs. 4 S. 2 EStG nicht nach dem Zuflussprinzip zu erfassen, soweit sich aus den Regeln über die Gewinnermittlung ein abweichender Realisationszeitpunkt ergibt. Ein gewerblicher Veräußerungsgewinn, der nach § 16 Abs. 2 S. 2 EStG aufgrund des Veräußerungszeitpunkts im laufenden Veranlagungszeitraum zu erfassen ist, muss nach § 32 Abs. 4 S. 2 EStG bei der Ermittlung der Einkünfte des Kindes für das laufende Kalenderjahr auch dann berücksichtigt werden, wenn er ihm tatsächlich erst danach zufließt.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger hatte sich bereits vor dem Streit­jahr 2004 an einer gewerb­li­chen Mit­un­ter­neh­mer­schaft mit einer Ein­lage von 153.387 € aty­pisch still betei­ligt. Die Betei­li­gung wurde von einer Treu­hand-GmbH gehal­ten, deren Geschäfts­füh­rer eben­falls der Klä­ger war. Die aty­pisch stille Gesell­schaft begann nach § 3 des Gesell­schafts­ver­trags am 1.12.1992 und bis zum 31.12.2004 fest ver­ein­bart. Das Aus­ein­an­der­set­zungs­gut­ha­ben war nach § 12.4 des Gesell­schafts­ver­trags unab­hän­gig von dem Zeit­punkt und den Grün­den des Aus­schei­dens aus der stil­len Gesell­schaft bzw. ihrer Been­di­gung erst zum 31.12.2005 zahl­bar.

Im Januar 2003 über­trug der Klä­ger die Betei­li­gung vor dem Hin­ter­grund des für 2004 anste­hen­den Ver­äu­ße­rungs­ge­winns je zur Hälfte auf seine Kin­der, die sich wäh­rend des gan­zen Jah­res 2004 in Berufs­aus­bil­dung befan­den. Die stille Betei­li­gung wurde ver­trags­ge­mäß gekün­digt. Die Aus­ein­an­der­set­zungs­gut­ha­ben wur­den am 31.12.2005 aus­ge­zahlt. Die für den Ver­an­la­gungs­zei­traum 2004 auf die Kin­der ent­fal­len­den Anteile am lau­fen­den Gewinn betrug jeweils 2.930 €, der Ver­äu­ße­rungs­ge­winn betrug jeweils 59.923 €.

Das Finanz­amt lehnte mit Ein­kom­men­steu­er­be­scheid 2004 die Gewäh­rung der Kin­der­f­rei­be­träge für die bei­den Kin­der mit der Begrün­dung ab, dass deren eigene Ein­künfte in 2004 über dem Höchst­be­trag gele­gen hät­ten. Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Der Klä­ger war der Ansicht, dass FG sei zu Unrecht davon aus­ge­gan­gen, dass auch Ein­künfte, die erst am 31.12.2005 zuge­f­los­sen seien, geeig­net seien, den Unter­halt und die Kos­ten der Berufs­aus­bil­dung im Streit­jahr 2004 zu best­rei­ten. Die Revi­sion des Klä­gers vor dem BFH blieb aller­dings erfolg­los.

Die Gründe:
Das Finanz­amt hatte zu Recht bei der nach § 32 Abs. 4 S. 2 EStG durch­zu­füh­r­en­den Berech­nung der Ein­künfte der Kin­der auch die Gewinne aus der Ver­äu­ße­rung der aty­pisch stil­len Betei­li­gun­gen berück­sich­tigt.

Für die zeit­li­che Zuord­nung der Ein­künfte war auf den Ein­künf­te­be­griff des § 2 Abs. 2 EStG abzu­s­tel­len. Daher war das Zuflus­s­prin­zip des § 11 Abs. 1 S. 1 EStG nur im Rah­men der Über­schuss­ein­kunfts­ar­ten des § 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG anzu­wen­den und ließ nach § 11 Abs. 1 S. 4 EStG dage­gen die für die Gewinn­ein­kunfts­ar­ten des § 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG gel­ten­den Son­der­vor­schrif­ten unbe­rührt. Der Zeit­punkt der Ver­äu­ße­rung ist dabei bestim­mend für den Zeit­punkt der Gewinn­ver­wir­k­li­chung, und zwar unab­hän­gig davon, ob der Ver­äu­ße­rung­s­er­lös sofort fäl­lig, in Raten zahl­bar oder lang­fris­tig gestun­det ist und wann der Erlös dem Ver­äu­ße­rer tat­säch­lich zuf­ließt.

Im vor­lie­gen­den Fall wurde die aty­pisch stille Gesell­schaft zum 31.12.2004 gekün­digt. Zu die­sem Zeit­punkt wurde das Aus­schei­den aus der Gesell­schaft wirk­sam. Dass der auf den 31.12.2004 fest­zu­s­tel­lende Anspruch auf das Gesam­tau­s­ein­an­der­set­zungs­gut­ha­ben nach § 12.4 des Gesell­schafts­ver­trags erst zum 31.12.2005 fäl­lig war, war unbe­deu­tend für den Zeit­punkt der Gewinn­ver­wir­k­li­chung.

Bei Gewin­nen, die nach den Gewin­ner­mitt­lungs­grund­sät­zen des § 4 Abs. 1 bzw. § 5 Abs. 1 EStG rea­li­siert sind, bei dem Kind aber im Rea­li­sie­rungs­zeit­punkt tat­säch­lich noch zu kei­nem Liqui­di­täts­zu­fluss geführt haben, han­delt es sich weder um Ein­künfte, die dem Kind von Geset­zes wegen nicht zur Ver­fü­gung ste­hen, noch um sol­che, die durch unver­meid­bare (zwangs­läu­fige) Auf­wen­dun­gen gebun­den sind und daher nicht zur Best­rei­tung des Exis­tenz­mi­ni­mums zur Ver­fü­gung ste­hen. Viel­mehr erhöhen auch sol­che Gewinne die wirt­schaft­li­che Leis­tungs­fähig­keit des Kin­des im Kalen­der­jahr der Gewinn­ent­ste­hung und sind zur Best­rei­tung des Unter­halts des Kin­des geeig­net. Dar­über hin­aus wurde hier eine Ver­fü­g­ungs­mög­lich­keit der Kin­der über ihre Abfin­dungs­an­sprüche nicht durch die feh­lende Fäl­lig­keit der Ansprüche aus­ge­sch­los­sen. Viel­mehr konn­ten die Kin­der bereits im Kalen­der­jahr 2004 über diese Ansprüche ver­fü­gen, z.B. durch Abt­re­tung oder Verp­fän­dung an die Klä­ger oder an Dritte.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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