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BFH: Keine Berufung auf Treu und Glauben nach unterlassenem Untätigkeitseinspruch oder Antrag nach § 171 Abs. 3 AO

Urteil des BFH vom 22.1.2013 - IX R 1/12

Wer seine Einkommensteuererklärung außerhalb der Fristen des § 149 Abs. 2 AO abgibt, kann sich, falls das Finanzamt vor Ablauf der Festsetzungsfrist keinen Einkommensteuerbescheid erlässt, nicht auf Treu und Glauben berufen, wenn er es selbst unterlässt, einen Untätigkeitseinspruch einzulegen oder jedenfalls einen Antrag auf Steuerfestsetzung zu stellen. Der Untätigkeitseinspruch führt zu einer Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 3a AO.

Der Sach­ver­halt:
Die Betei­lig­ten strei­ten über einen nach Ablauf der Fest­set­zungs­frist erlas­se­nen Ein­kom­men­steu­er­be­scheid. Die Klä­ger sind zur Ein­kom­men­steuer zusam­men ver­an­lagte Ehe­leute. Im Streit­jahr (1998) erziel­ten sie Ein­künfte aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit und aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung. Sie reich­ten am 30.12.2004 die Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung für das Streit­jahr ein. Die Fest­set­zungs­frist lief für das Streit­jahr am 31.12.2005 ab.

Das Finanz­amt erließ im August 2006 einen Ein­kom­men­steu­er­be­scheid und wich darin bei der Fest­set­zung der Ein­kom­men­steuer in eini­gen Punk­ten von der Erklär­ung der Klä­ger ab. Der Steu­er­be­scheid führte im Abrech­nungs­teil zu einer Steue­r­er­stat­tung zuguns­ten der Klä­ger. Die Klä­ger machen mit ihrer Klage höhere nega­tive Ein­künfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung gel­tend. Das Finanz­amt machte u.a. gel­tend, dass der Ein­kom­men­steu­er­be­scheid wegen Ablaufs der Fest­set­zungs­frist nicht mehr habe erge­hen und des­halb - schon aus die­sem Grund - auch nicht mehr habe geän­dert wer­den dür­fen.

Das FG wies die Klage ab. Die Revi­sion der Klä­ger hatte vor dem BFH kei­nen Erfolg.

Die Gründe:
Das FG hat eine Ände­rung des ange­foch­te­nen Ein­kom­men­steu­er­be­schei­des für das Streit­jahr zu Recht schon des­halb abge­lehnt, weil Fest­set­zungs­ver­jäh­rung ein­ge­t­re­ten war. Ent­sp­re­chende Ansprüche aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis sind nach § 47 AO durch Ver­jäh­rung erlo­schen.

In Bezug auf das Streit­jahr war bereits Fest­set­zungs­ver­jäh­rung ein­ge­t­re­ten, als das Finanz­amt im August 2006 einen Ein­kom­men­steu­er­be­scheid erließ. Da die Klä­ger für das Streit­jahr zunächst keine Steue­r­er­klär­ung abge­ge­ben hat­ten, endete die Fest­set­zungs­frist nach § 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2, § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO am 31.12.2005. Gem. § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO beginnt die Fest­set­zungs­frist näm­lich spä­tes­tens mit Ablauf des drit­ten Kalen­der­jah­res, das auf das Kalen­der­jahr folgt, in dem die Steuer ent­stan­den ist - im Streit­fall also mit Ablauf des Jah­res 2001. Eine Ablauf­hem­mung ist nicht ein­ge­t­re­ten; die Vor­aus­set­zun­gen des § 171 Abs. 3 AO lie­gen nicht vor.

Danach haben Finanz­amt und FG es zutref­fend abge­lehnt, die Ein­kom­men­steuer abwei­chend fest­zu­set­zen. Diese Ableh­nung ver­stößt nicht gegen Treu und Glau­ben, auch wenn es dem Finanz­amt noch zeit­lich mög­lich gewe­sen wäre, einen Ein­kom­men­steu­er­be­scheid zu erlas­sen. Die Klä­ger kön­nen sich nicht auf Treu und Glau­ben beru­fen, weil sie vor Ablauf der Fest­set­zungs­frist weder Ein­spruch ein­ge­legt noch einen Antrag nach § 171 Abs. 3 AO ges­tellt haben und das Finanz­amt jeden­falls kei­nen Ver­trau­en­stat­be­stand gesetzt hat.

Die hät­ten Klä­ger hät­ten also einen Untä­tig­keit­s­ein­spruch nach § 347 Abs. 1 S. 2 AO ein­le­gen müs­sen, um die Wir­kun­gen des § 171 Abs. 3a AO zu errei­chen. Tun sie dies nicht, kön­nen sie sich nicht auf Treu und Glau­ben beru­fen, um dann so ges­tellt zu wer­den, wie sie stün­den, wenn sie Ein­spruch ein­ge­legt hät­ten. Alter­na­tiv hät­ten die Klä­ger in der Zeit nach Ein­rei­chung ihrer Steue­r­er­klär­ung bis zum Ablauf der Fest­set­zungs­frist auch einen Antrag auf Steu­er­fest­set­zung nach § 171 Abs. 3 AO stel­len kön­nen (und müs­sen), um die glei­chen Wir­kun­gen wie ein Ein­spruch zu errei­chen. Einen der­ar­ti­gen Antrag haben die Klä­ger vor Ablauf der Fest­set­zungs­frist jedoch nicht - auch nicht kon­k­lu­dent oder still­schwei­gend - ges­tellt.

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