deen
Nexia Ebner Stolz

Betrieb gewerblicher Art durch Beteiligung an Personengesellschaft

BFH 29.11.2017, I R 83/15

Die Beteiligung einer Stadt an einer gewerblich geprägten vermögensverwaltenden Personengesellschaft ist kein Betrieb gewerblicher Art. § 4 Abs. 1 S. 1 KStG enthält eine eigenständige, von den einkommensteuerrechtlichen Begriffen des Gewerbebetriebs und gewerblicher Einkünfte unabhängige und ausschließlich tätigkeitsbezogene Definition des Betriebs gewerblicher Art. Die Fiktion gewerblicher Einkünfte nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 S. 1 EStG wird durch § 4 Abs. 1 KStG nicht aufgegriffen.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist eine Stadt. Sie war im Streit­jahr 2008 allei­nige Kom­man­di­tis­tin der im Jahr 2000 gegrün­de­ten A-AG & Co. KG (A-KG). Kom­p­le­men­tärin der A-KG war die nicht am Kapi­tal betei­ligte A-AG. Die A-KG hielt im Streit­jahr Betei­li­gun­gen an drei kom­mu­na­len Gesell­schaf­ten, näm­lich der Stadt­werke-Gesell­schaft (StW-GmbH - 74,9 %), an der Stadt­ver­kehr-Gesell­schaft (StV-GmbH - 100 %) und an der Stadt­bä­der-Gesell­schaft (StB-GmbH - 100 %). Zwi­schen der A-KG und den drei Betei­li­gungs­ge­sell­schaf­ten bestand jeweils ein Gewinn­ab­füh­rungs­ver­trag. Die zustän­dige Finanz­be­hörde behan­delte die Betei­li­gungs­ge­sell­schaf­ten als Organ­ge­sell­schaf­ten der A-KG und erließ ent­sp­re­chende Fest­stel­lungs­be­scheide.

Das Ver­luste erwirt­schaf­tende städ­ti­sche Hal­len­bad wurde von der Klä­ge­rin in eige­ner Trä­ger­schaft betrie­ben und als BgA behan­delt (BgA Hal­len­bad). Die StB-GmbH führte die Geschäfte des Hal­len­bads im Namen und auf Rech­nung der Klä­ge­rin. Diese erfasste die Kom­man­dit­be­tei­li­gung an der A-KG als gewill­kür­tes Betriebs­ver­mö­gen des BgA Hal­len­bad und gelangte dadurch im Rah­men der Gewin­ner­mitt­lung des BgA Hal­len­bad zu einer Sal­die­rung der Ver­luste aus dem Betrieb des Hal­len­bads mit den Erträ­gen aus der Betei­li­gung an der A-KG.

Das Finanz­amt akzep­tierte diese Sach­be­hand­lung bis ein­sch­ließ­lich 2007. Für das Streit­jahr kam es nach einer Außen­prü­fung zu dem Ergeb­nis, dass die Betei­li­gung an der A-KG als ein eigen­stän­di­ger BgA erfasst und besteu­ert wer­den müsse und erließ einen ent­sp­re­chen­den Kör­per­schaft­steu­er­be­scheid betref­fend den BgA "Hal­ten einer Kom­man­dit­be­tei­li­gung an der (A-KG)", in dem die Ver­luste aus dem Betrieb des Hal­len­bads nicht gewinn­min­dernd zum Ansatz kamen und mit dem die Kör­per­schaft­steuer für das Streit­jahr fest­ge­setzt wurde.

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Auf die Revi­sion der Klä­ge­rin hob der BFH das Urteil auf und wies die Sache an das FG zurück.

Gründe:
Im zwei­ten Rechts­gang müs­sen die erfor­der­li­chen Fest­stel­lun­gen zu Art und Umfang der wirt­schaft­li­chen Betä­ti­gung der A-KG getrof­fen wer­den.

Betriebe gewerb­li­cher Art (BgA) sind nach der Legal­de­fini­tion des § 4 Abs. 1 S. 1 KStG - mit Aus­nahme der Hoheits­be­triebe (vgl. § 4 Abs. 5 KStG) - alle Ein­rich­tun­gen, die einer nach­hal­ti­gen wirt­schaft­li­chen Tätig­keit zur Erzie­lung von Ein­nah­men außer­halb der Land- und Forst­wirt­schaft die­nen und die sich inn­er­halb der Gesamt­be­tä­ti­gung der juris­ti­schen Per­son wirt­schaft­lich her­aus­he­ben. Betei­ligt sich eine juris­ti­sche Per­son des öff­ent­li­chen Rechts an einer gewerb­lich täti­gen Per­so­nen­ge­sell­schaft, wird hier­durch ein Betrieb gewerb­li­cher Art begrün­det. Mit der Erzie­lung von Ein­künf­ten aus Gewer­be­be­trieb wer­den regel­mä­ßig die tat­be­stand­li­chen Vor­aus­set­zun­gen des § 4 Abs. 1 KStG erfüllt, ins­be­son­dere ist auch der Rah­men einer Ver­mö­gens­ver­wal­tung über­schrit­ten.

Im vor­lie­gen­den Fall war jedoch unklar, ob die KG, an der sich die Stadt betei­ligt hatte, im Streit­jahr i.S.d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 i.V.m. Abs. 2 EStG gewerb­lich tätig gewe­sen ist. Denn nach den Fest­stel­lun­gen des FG war die KG ledig­lich an meh­re­ren Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten betei­ligt. Das Hal­ten von Kapi­tal­ge­sell­schaft­s­an­tei­len ist jedoch grund­sätz­lich noch keine wirt­schaft­li­che Betä­ti­gung, son­dern ist dem Bereich der Ver­mö­gens­ver­wal­tung zuzu­ord­nen. Eine andere Beur­tei­lung kann aller­dings in Betracht kom­men, wenn die Kör­per­schaft über eine Zusam­men­fas­sung meh­re­rer Betei­li­gun­gen in einer Hol­ding plan­mä­ßig Unter­neh­mens­po­li­tik bet­reibt (sog. geschäfts­lei­tende Hol­ding) oder in ande­rer Weise ent­schei­den­den Ein­fluss auf die lau­fende Geschäfts­füh­rung der Kapi­tal­ge­sell­schaft aus­übt und damit durch sie unmit­tel­bar selbst am all­ge­mei­nen wirt­schaft­li­chen Ver­kehr teil­nimmt. Allein das Stre­ben nach Ein­fluss auf die Betei­li­gungs­ge­sell­schaf­ten reicht jedoch nicht aus.

Die Betei­li­gung an der KG konnte auch nicht unab­hän­gig von einer tat­säch­li­chen wirt­schaft­li­chen Betä­ti­gung die­ser Gesell­schaft des­halb als BgA i.S.d. § 4 KStG ange­se­hen wer­den, weil die ein­zige per­sön­lich haf­tende Gesell­schaf­te­rin der KG eine AG ist. Die Fik­tion des § 15 Abs. 3 Nr.2 S. 1 EStG, der zufolge die mit Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht unter­nom­mene Tätig­keit einer Per­so­nen­ge­sell­schaft, die keine ori­gi­när gewerb­li­che Betä­ti­gung aus­übt und bei der aus­sch­ließ­lich eine oder meh­rere Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten per­sön­lich haf­tende Gesell­schaf­ter sind und nur diese oder Per­so­nen, die nicht Gesell­schaf­ter sind, zur Geschäfts­füh­rung befugt sind (gewerb­lich geprägte Per­so­nen­ge­sell­schaft), in vol­lem Umfang als Gewer­be­be­trieb gilt, ist im Rah­men des § 4 KStG nicht anwend­bar. § 4 Abs. 1 S. 1 KStG ent­hält viel­mehr eine eigen­stän­dige, von den ein­kom­men­steu­er­recht­li­chen Begrif­fen des Gewer­be­be­triebs und gewerb­li­cher Ein­künfte unab­hän­gige und aus­sch­ließ­lich tätig­keits­be­zo­gene Defini­tion des Betriebs gewerb­li­cher Art. Die Fik­tion gewerb­li­cher Ein­künfte nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 S. 1 EStG wird durch § 4 Abs. 1 KStG nicht auf­ge­grif­fen.

Auch der Zweck des § 4 KStG gebie­tet keine Besteue­rung der von einer juris­ti­schen Per­son des öff­ent­li­chen Rechts durch die Betei­li­gung an einer aus­sch­ließ­lich ver­mö­gens­ver­wal­tend täti­gen, gewerb­lich gepräg­ten Per­so­nen­ge­sell­schaft erziel­ten Ein­künfte. Denn die Besteue­rung der BgA von juris­ti­schen Per­so­nen des öff­ent­li­chen Rechts soll in ers­ter Linie Wett­be­werbs­ver­zer­run­gen zu Las­ten der pri­va­ten Wirt­schaft ver­hin­dern, die ent­ste­hen wür­den, wenn sich die öff­ent­li­che Hand außer­halb ihrer hoheit­li­chen Tätig­keit wirt­schaft­lich betä­ti­gen könnte, ohne besteu­ert zu wer­den. Den ver­mö­gens­ver­wal­ten­den Tätig­kei­ten misst der Gesetz­ge­ber dem­ge­gen­über offen­kun­dig keine Bedeu­tung im Hin­blick auf die Wett­be­werbs­neu­tra­li­tät zu. Soweit aus Grün­den der Gleich­be­hand­lung mit der Pri­vat­wirt­schaft eine Besteue­rung der öff­ent­li­chen Hand auch im Hin­blick auf die Betei­li­gung an ledig­lich gewerb­lich gepräg­ten Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten für gebo­ten erach­tet wird, ist hier­für man­gels wett­be­werb­li­cher Rele­vanz der Ver­mö­gens­ver­wal­tung kein hin­rei­chen­den Grund zu sehen.

Eine wirt­schaft­li­che Betä­ti­gung der KG kann sich letzt­lich auch nicht allein dar­aus erge­ben, dass diese mit den drei gewerb­lich täti­gen Betei­li­gungs­ge­sell­schaf­ten Gewinn­ab­füh­rungs­ver­träge gesch­los­sen hatte, um im Rah­men von kör­per­schaft­steu­er­recht­li­chen Org­an­schaf­ten gemäß § 14 Abs. 1 S. 1 KStG die Zurech­nung der Ein­kom­men zu errei­chen. Das ergibt sich schon dar­aus, dass ein Org­an­schafts­ver­hält­nis mit einer Per­so­nen­ge­sell­schaft als Org­an­trä­ge­rin gem. § 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 2 KStG vor­aus­setzt, dass die Per­so­nen­ge­sell­schaft ihrer­seits eine Tätig­keit i.S.d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 i.V.m. Abs. 2 EStG aus­übt, d.h. ori­gi­när gewerb­lich tätig ist. Fehlt es an die­ser Vor­aus­set­zung, tre­ten die Rechts­fol­gen einer Org­an­schaft nicht ein.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
  • Um direkt zum Voll­text zu kom­men, kli­cken Sie bitte hier.


nach oben