de en
Nexia Ebner Stolz

Steuerberatung

Beseitigung der Rechtswidrigkeit eines wegen vGA geänderten ESt-Bescheides

BFH v. 10.12.2019 - VIII R 2/17

Wird ein Einkommensteuerbescheid des Anteilseigners einer Kapitalgesellschaft wegen einer vGA nach Ablauf der Festsetzungsfrist geändert, bevor wegen derselben vGA ein Körperschaftsteuerbescheid der Gesellschaft geändert oder erlassen wird, ist der geänderte Einkommensteuerbescheid rechtswidrig. Die Rechtswidrigkeit wird jedoch nach § 32a Abs. 1 Satz 1 KStG nachträglich beseitigt, wenn ein erstmaliger oder geänderter Körperschaftsteuerbescheid wegen derselben vGA vor Ablauf der für diesen Bescheid geltenden Festsetzungsfrist erlassen wird.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger ist Insol­venz­ver­wal­ter des ehe­ma­li­gen Klä­gers und jet­zi­gen Insol­venz­schuld­ners. Die­ser war im Streit­jahr 2004 allei­ni­ger Gesell­schaf­ter und Geschäfts­füh­rer der E-GmbH. Gegen­stand der E-GmbH war der Han­del mit Grund­stü­cken, Autos und Schif­fen sowie die Ver­char­te­rung von Schif­fen und die Ver­wal­tung und Ver­mie­tung von Immo­bi­lien. Der Insol­venz­schuld­ner hatte mit nota­ri­el­ler Urkunde aus 2002 u.a. Herrn D eine Gene­ral­voll­macht erteilt.

Im Jahr 2003 hatte die E-GmbH eine Yacht (A) für 610.000 € ver­kauft und im Streit­jahr 2004 für 470.000 € zurück­ge­kauft. Im Novem­ber 2004 hat die E-GmbH die Yacht A dann zum Preis von 480.000 € an die P-Ltd. mit Sitz auf Guern­sey ver­kauft. Nach einer Außen­prü­fung bei der E-GmbH beur­teil­ten die Prü­fer den behaup­te­ten Ver­kauf der Yacht A im Jahr 2003 und den behaup­te­ten Rück­kauf als Schein­ge­schäfte. Die Yacht A habe bis zur Ver­äu­ße­rung an die P-Ltd durch­ge­hend zum Betriebs­ver­mö­gen der E-GmbH gehört. Sie ver­war­fen wegen der aus ihrer Sicht wider­sprüch­li­chen und nicht wahr­heits­ge­mä­ßen Ver­bu­chung der tat­säch­li­chen Geschäfts­vor­fälle die Kas­sen­buch­füh­rung der E-GmbH.

In der bei der E-GmbH als Kauf­p­reis­zah­lung ver­buch­ten Über­gabe des Gel­des durch den Insol­venz­schuld­ner an D i.H.v. 330.000 € im Streit­jahr sahen die Prü­fer eine vGA sowohl auf Ebene der E-GmbH gem. § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG als auch beim Insol­venz­schuld­ner gem. § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG. Eine betrieb­li­che Ver­wen­dung des dem D (und ggf. der F-GmbH) zur Ver­fü­gung ges­tell­ten Kauf­p­rei­ses aus der Ver­äu­ße­rung des Schiffs sei nicht fest­s­tell­bar.

Das Finanz­amt erließ am 17.5.2010 gem. § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO einen geän­der­ten Ein­kom­men­steu­er­be­scheid für das Streit­jahr. Es berück­sich­tigte unter Anwen­dung des Hal­bein­künf­te­ver­fah­rens im geän­der­ten Bescheid wei­tere Ein­künfte des Insol­venz­schuld­ners aus Kapi­tal­ver­mö­gen i.H.v. 165.000 €. Gegen­über der E-GmbH erging am 28.5.2010 ein geän­der­ter Kör­per­schaft­steu­er­be­scheid für das Streit­jahr, in dem u.a. eine vGA i.H.v. 330.000 € berück­sich­tigt wurde. Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Über das Ver­mö­gen des Insol­venz­schuld­ners wurde wäh­rend des fol­gen­den Nicht­zu­las­sungs­be­schwer­de­ver­fah­rens im Dezem­ber 2015 das Insol­venz­ver­fah­ren eröff­net.

Der Klä­ger machte im Revi­si­ons­ver­fah­ren gel­tend, dem Insol­venz­schuld­ner sei im Streit­jahr keine vGA zuzu­rech­nen. Falls dem doch so sei, habe jeden­falls der Ein­kom­men­steu­er­be­scheid des Insol­venz­schuld­ners für das Streit­jahr nicht mehr geän­dert wer­den dür­fen. Der BFH wies die Revi­sion zurück.

Gründe:
Die Vor­aus­set­zun­gen für eine dem Insol­venz­schuld­ner im Streit­jahr zuge­f­los­sene vGA gem. § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG i.H.v. 330.000 € waren erfüllt.

Zwar war Ände­rungs­be­scheid, der die vGA erfasste und auf § 173 AO gestützt war, rechts­wid­rig, weil er erst nach Ablauf der regu­lä­ren Fest­set­zungs­frist ergan­gen war. Das FG war jedoch berech­tigt, die Recht­mä­ß­ig­keit des für das Streit­jahr ergan­ge­nen Ände­rungs­be­scheids auf der Grund­lage einer ande­ren Kor­rek­tur­vor­schrift (im Streit­fall: § 32a Abs. 1 Satz 1 KStG) zu prü­fen. Dies setzt vor­aus, dass der fest­ge­s­tellte Sach­ver­halt den Tat­be­stand der ande­ren Kor­rek­tur­vor­schrift erfüllt und diese das mate­ri­elle Ergeb­nis der Ände­rung trägt. Bei einer Ermes­sens­vor­schrift (wie in § 32a Abs. 1 KStG) ist dies aller­dings nur mög­lich, wenn das Ermes­sen im kon­k­re­ten Streit­fall auf Null redu­ziert ist und das Finanz­amt inso­weit auch auf der Rechts­fol­gen­seite in sei­ner Ent­schei­dung gebun­den ist.

Diese Vor­aus­set­zun­gen waren im Streit­fall erfüllt. § 32a Abs. 1 Satz 1 KStG setzt zwar tat­be­stand­lich vor­aus, dass ein wegen der­sel­ben vGA zu ändern­der Kör­per­schaft­steu­er­be­scheid vor oder zumin­dest gleich­zei­tig mit dem geän­der­ten Ein­kom­men­steu­er­be­scheid des Gesell­schaf­ters ergeht. Die anfäng­li­che Rechts­wid­rig­keit des geän­der­ten Ein­kom­men­steu­er­be­scheids war jedoch durch den Erlass des Kör­per­schaft­steu­er­be­scheids für das Streit­jahr nach­träg­lich besei­tigt wor­den und das Finanz­amt war zur Ände­rung des Ein­kom­men­steu­er­be­scheids zulas­ten des Insol­venz­schuld­ners verpf­lich­tet.

Soweit gegen­über einer Kör­per­schaft ein Steu­er­be­scheid hin­sicht­lich einer vGA gem. § 32a Abs. 1 Satz 1 KStG erlas­sen, auf­ge­ho­ben oder geän­dert wird, kann ein Steu­er­be­scheid gegen­über dem Gesell­schaf­ter, dem die vGA zuzu­rech­nen ist, oder einer die­sem nahe ste­hen­den Per­son erlas­sen, auf­ge­ho­ben oder geän­dert wer­den. Die Fest­set­zungs­frist endet inso­weit nicht vor Ablauf eines Jah­res nach Unan­fecht­bar­keit des Steu­er­be­schei­des der Kör­per­schaft (§ 32a Abs. 1 Satz 2 KStG).

Zwar war im Streit­fall die in § 32a Abs. 1 Satz 1 KStG gesetz­lich vor­ge­ge­bene Rei­hen­folge der Ände­rung des Kör­per­schaft­steuer- und des Ein­kom­men­steu­er­be­scheids wegen der vGA nicht beach­tet wor­den, da der Ein­kom­men­steu­er­be­scheid vor dem Kör­per­schaft­steu­er­be­scheid ergan­gen war. Die Rechts­wid­rig­keit des zu früh geän­der­ten Ein­kom­men­steu­er­be­scheids war jedoch durch die Nach­ho­lung des Kör­per­schaft­steu­er­be­scheids nach­träg­lich besei­tigt wor­den.

nach oben