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Steuerberatung

Aufwendungen zur Sanierung eines Entwässerungskanals

BFH v. 3.9.2019 - IX R 2/19

Aufwendungen für die (Erst- oder Zweit-)Herstellung von Zuleitungsanlagen eines Gebäudes zum öffentlichen Kanal gehören zu den Herstellungskosten des Gebäudes, soweit die Kosten für Anlagen auf privatem Grund und nicht für Anlagen der Gemeinde außerhalb des Grundstücks entstanden sind. Aufwendungen für die Ersetzung, Modernisierung oder (ggf. teilweise) Instandsetzung einer vorhandenen und funktionsfähigen Kanalisation sind demgegenüber --als Werbungskosten oder Betriebsausgaben-- sofort abziehbar, da sie weder zu den Anschaffungs- noch zu den Herstellungskosten zählen, sondern lediglich der Erhaltung des Grundstücks dienen.

Der Sach­ver­halt:
Strei­tig ist, ob der Klä­ger Auf­wen­dun­gen für die von der zustän­di­gen Gemeinde ange­ord­nete Erneue­rung eines durch Wur­ze­l­ein­wuchs beschä­d­ig­ten Anschluss­ka­nals für Misch­was­ser als sofort abzieh­bare Wer­bungs­kos­ten bei sei­nen Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung gel­tend machen kann oder ob es sich inso­weit um Her­stel­lungs­kos­ten eines von ihm auf dem Grund­stück neu errich­te­ten Gebäu­des han­delt.

Auf dem mit einem Erb­bau­recht zuguns­ten des Klä­gers belas­te­ten Grund­stück war ein Abwas­ser­ka­nal vor­han­den, der den spä­ter abge­ris­se­nen Alt­be­stand mit dem öff­ent­li­chen Abwas­ser­netz ver­bun­den hatte. Die­ser - teil­weise auf dem Erb­bau­grund­stück und teil­weise unter öff­ent­li­chem Stra­ßen­grund ver­lau­fende - Abwas­ser­ka­nal war auch funk­ti­ons­fähig, da der Klä­ger in der Bau­phase über die beste­hende Abwas­ser­lei­tung Grund­was­ser in die öff­ent­li­che Kana­li­sa­tion gelei­tet hat.

In sei­ner Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung für das Streit­jahr machte der Klä­ger u.a. die Kos­ten für die Besei­ti­gung des Kanal­scha­dens i.H.v. rd. 10.000 € als vorab ent­stan­dene Wer­bungs­kos­ten bei den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung gel­tend. Das Finanz­amt erkannte die Auf­wen­dun­gen im Ein­kom­men­steu­er­be­scheid für das Streit­jahr nicht an.

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Auf die Revi­sion des Klä­gers hob der BFH das Urteil auf und gab der Klage teil­weise statt.

Die Gründe:
Für die steu­er­li­che Zuord­nung von Ersch­lie­ßungs­auf­wand zu den Anschaf­fungs- oder Her­stel­lungs­kos­ten bzw. zu den Wer­bungs­kos­ten hat die höch­s­trich­ter­li­che Recht­sp­re­chung fol­gende Grund­sätze ent­wi­ckelt. Auf­wen­dun­gen für eine erst­ma­lige Ersch­lie­ßungs­maß­nahme sind regel­mä­ßig den Anschaf­fungs­kos­ten (§ 255 Abs. 1 HGB) von Grund und Boden zuzu­rech­nen, weil der erst­ma­lige Anschluss an öff­ent­li­che Ein­rich­tun­gen die (abstrakte) Nutz­bar­keit des Grund­stücks und damit des­sen Wert erhöht. Sol­che Auf­wen­dun­gen bezie­hen sich in ers­ter Linie auf das Grund­stück, weil sie dazu die­nen, es bau­reif - und damit betriebs­be­reit i.S.d. § 255 Abs. 1 Satz 1 HGB - zu machen; sie gehö­ren als Vor­aus­set­zung für die Bebau­bar­keit des Grund­stücks nicht zu den Her­stel­lungs­kos­ten des Gebäu­des.

Vor­aus­set­zung der Zuord­nung sol­cher Auf­wen­dun­gen zu den Anschaf­fungs­kos­ten für Grund und Boden ist mit­hin, dass die Ersch­lie­ßungs­maß­nahme das Grund­stück auch tat­säch­lich "ersch­ließt" und damit nicht ledig­lich seine kon­k­rete Nut­zung, son­dern sei­nen Zustand - wel­cher bestimmt wird durch Größe, Lage, Zuschnitt, Grad der Bebau­bar­keit sowie durch den Umfang sei­ner Ersch­lie­ßung - ver­än­dert. Vor die­sem Hin­ter­grund kön­nen Auf­wen­dun­gen für eine (nach­träg­li­che) Ersch­lie­ßungs­maß­nahme und Auf­wen­dun­gen für eine (zusätz­li­che) Zwei­ter­sch­lie­ßung im Ein­zel­fall auch sofort als Wer­bungs­kos­ten (bzw. Betriebs­aus­ga­ben) abzieh­bar sein, wenn der Zustand des Grund­stücks durch die neue Ersch­lie­ßungs­maß­nahme nicht ver­än­dert wird, weil er sich nicht wesent­lich von der bis­he­ri­gen Ersch­lie­ßung unter­schei­det. Führt die Maß­nahme zu einer Wer­t­er­höh­ung des Grund­stücks, steht dies einem Sofort­ab­zug des Auf­wands nicht ent­ge­gen.

Auf­wen­dun­gen für die (Erst- oder Zweit-)Her­stel­lung von Zulei­tungs­an­la­gen eines Gebäu­des zum öff­ent­li­chen Kanal (sog. Haus­an­schluss­kos­ten) ein­sch­ließ­lich der sog. Kanal­an­stich­ge­bühr gehö­ren zu den Her­stel­lungs­kos­ten des Gebäu­des, soweit die Kos­ten für Anla­gen auf pri­va­tem Grund und nicht für Anla­gen der Gemeinde außer­halb des Grund­stücks ent­stan­den sind. Abwei­chend hier­von sind Auf­wen­dun­gen für die Erset­zung, Moder­ni­sie­rung oder (ggf. teil­weise) Instand­set­zung einer vor­han­de­nen Kana­li­sa­tion - als Wer­bungs­kos­ten oder Betriebs­aus­ga­ben - sofort abzieh­bar, da sie weder zu den Anschaf­fungs- noch zu den Her­stel­lungs­kos­ten zäh­len, son­dern ledig­lich der Erhal­tung des Grund­stücks die­nen.

Vor­lie­gend waren die Auf­wen­dun­gen für die Instand­set­zung und teil­weise Erneue­rung des vor­han­de­nen und funk­ti­ons­fähi­gen Abwas­ser­rohr­sys­tems als Wer­bungs­kos­ten bei den Ein­künf­ten des Klä­gers aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung sofort abzieh­bar, da sie ledig­lich der Erhal­tung des Grund­stücks dien­ten. Sie waren nicht als Her­stel­lungs­kos­ten zu qua­li­fi­zie­ren, da sie weder der Her­stel­lung eines neuen, bis­her nicht vor­han­de­nen Abwas­ser­rohr­sys­tems noch der Wie­de­r­er­stel­lung eines zer­stör­ten oder unbrauch­bar gewor­de­nen Rohr­sys­tems dien­ten und auch nicht das Grund­stück in sei­ner Funk­tion bzw. sei­nem Wesen ver­än­dert haben. Ledig­lich die Auf­wen­dun­gen für die Ver­bin­dung des - sanier­ten - Abwas­ser­ka­nals mit dem neuen Gebäude dien­ten inso­weit der Her­stel­lung des auf dem Erb­bau­grund­stück errich­te­ten Zwei­fa­mi­li­en­hau­ses. Sie sind als Her­stel­lungs­kos­ten ledig­lich im Rah­men der AfA zu berück­sich­ti­gen und mit­hin nicht sofort abzieh­bar. Ein Abzug von AfA ist im Streit­jahr jedoch (noch) nicht mög­lich, da das maß­geb­li­che Immo­bi­li­en­ob­jekt zu die­sem Zeit­punkt noch nicht fer­tig ges­tellt war.

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