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Aufwendungen für Baumaßnahmen innerhalb von drei Jahren nach Gebäudeanschaffung

Niedersächsisches FG 26.9.2017, 12 K 113/16

Zu den Herstellungskosten eines Gebäudes gehören gem. § 6 Abs. 1 Nr. 1a S. 1 i.V.m. § 9 Abs. 5 S. 2 EStG auch Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung des Gebäudes durchgeführt werden, wenn die Aufwendungen - ohne Umsatzsteuer - 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigen (anschaffungsnahe Herstellungskosten). Diese Aufwendungen erhöhen die AfA-Bemessungsgrundlage und sind nicht als Werbungskosten sofort abziehbar.

Der Sach­ver­halt:
Strei­tig ist die Berück­sich­ti­gung von Auf­wen­dun­gen für Instand­set­zungs- und Moder­ni­sie­rungs­maß­nah­men bei den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung (§ 21 EStG) im Ver­an­la­gungs­zei­traum 2014. Die Klä­ger wer­den zusam­men zur Ein­kom­men­steuer ver­an­lagt. Sie sind Eigen­tü­mer einer im Novem­ber 2012 zu einem Kauf­preis von 60.000 € erwor­be­nen und ver­mie­te­ten Eigen­tums­woh­nung in A-Stadt. Die auf das Gebäude ent­fal­len­den Anschaf­fungs­kos­ten betru­gen -unst­rei­tig- rd. 40.000 €.

In ihrer Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung für 2014 mach­ten die Klä­ger sofort abzugs­fähige Instand­hal­tungs­auf­wen­dun­gen i.H.v. ins­ge­s­amt rd. 12.400 € gel­tend. Diese Auf­wen­dun­gen ent­fie­len u.a. i.H.v. rd. 8.500 € auf die Erneue­rung des Bade­zim­mers, i.H.v. 2.000 € auf die Erneue­rung der Elek­t­ro­in­stal­la­tion, i.H.v. rd. 1.300 € auf den Ein­bau von zwei Kunst­stoff­fens­tern sowie i.H.v. rd. 200 € auf den Schei­ben­aus­tausch einer Zim­mer­tür.

Mit Ein­kom­men­steu­er­be­scheid für 2014 berück­sich­tigte das Finanz­amt einen Erhal­tungs­auf­wand i.H.v. rd. 400 € und ord­nete den ver­b­lei­ben­den Betrag i.H.v. rd. 12.000 € den anschaf­fungs­na­hen Her­stel­lungs­kos­ten zu. Hier­ge­gen wen­den sich die Klä­ger mit ihrer Klage. Bei den durch­ge­führ­ten Arbei­ten han­dele es sich um Schön­heits­re­pa­ra­tu­ren. Die Drei­jah­res­frist könne nicht zur Anwen­dung kom­men, da mit dem plötz­li­chen Tod der Mie­te­rin ein unvor­her­ge­se­he­nes Ereig­nis ein­ge­t­re­ten sei. Ohne die Durch­füh­rung der Sanie­rungs­maß­nah­men habe die Woh­nung nicht erneut ver­mie­tet wer­den kön­nen.

Das FG wies die Klage ab. Die Revi­sion der Klä­ger ist beim BFH anhän­gig und wird dort unter dem Az. IX R 41/17 geführt.

Die Gründe:
Auf­wen­dun­gen, die - wie vor­lie­gend - durch die Absicht ver­an­lasst sind, Ein­künfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung zu erzie­len (§ 21 Abs. 1 EStG), sind dann nicht als Wer­bungs­kos­ten sofort abzieh­bar (§ 9 Abs. 1 S. 1 EStG), wenn es sich um Anschaf­fungs- oder Her­stel­lungs­kos­ten han­delt. Dann sind sie nur im Rah­men der Abset­zun­gen für Abnut­zun­gen (AfA) zu berück­sich­ti­gen (§ 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 7 i.V.m. § 7 Abs. 1, 4 und 5 EStG).

Wel­che Auf­wen­dun­gen zu den Her­stel­lungs­kos­ten zäh­len, bestimmt sich auch für die Ein­künfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung nach § 255 Abs. 2 S. 1 HGB. Danach sind Her­stel­lungs­kos­ten Auf­wen­dun­gen, die durch den Ver­brauch von Gütern und die Inan­spruch­nahme von Diens­ten für die Her­stel­lung eines Ver­mö­gens­ge­gen­stan­des, seine Erwei­te­rung oder für eine über sei­nen ursprüng­li­chen Zustand hin­aus­ge­hende wesent­li­che Ver­bes­se­rung ent­ste­hen. Zu den Her­stel­lungs­kos­ten eines Gebäu­des gehö­ren gem. § 6 Abs. 1 Nr. 1a S. 1 i.V.m. § 9 Abs. 5 S. 2 EStG auch Auf­wen­dun­gen für Instand­set­zungs- und Moder­ni­sie­rungs­maß­nah­men, die inn­er­halb von drei Jah­ren nach der Anschaf­fung des Gebäu­des durch­ge­führt wer­den, wenn die Auf­wen­dun­gen - ohne Umsatz­steuer - 15 % der Anschaf­fungs­kos­ten des Gebäu­des über­s­tei­gen (anschaf­fungs­nahe Her­stel­lungs­kos­ten). Diese Auf­wen­dun­gen erhöhen die AfA-Bemes­sungs­grund­lage und sind nicht als Wer­bungs­kos­ten sofort abzieh­bar.

Die vom Klä­ger im Streit­jahr - und damit inn­er­halb von drei Jah­ren nach Anschaf­fung - ins­ge­s­amt gel­tend gemach­ten Netto-Auf­wen­dun­gen i.H.v. rd. 10.400 € (rd. 12.400 € brutto) über­s­tei­gen 15 % der Anschaf­fungs­kos­ten des Gebäu­des von rd. 40.000 € und sind als anschaf­fungs­nahe Her­stel­lungs­kos­ten i.S.d. § 6 Abs. 1 Nr. 1a S. 1 EStG zu qua­li­fi­zie­ren. Eine Berück­sich­ti­gung erfolgt gem. § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 7 i.V.m. § 7 Abs. 4 S.1 Nr. 2a EStG über die AfA. Nach der neuen Recht­sp­re­chung des BFH (u.a. Urteil vom 14.6.2016, IX R 22/15) gehö­ren auch reine Schön­heits­re­pa­ra­tu­ren sowie Maß­nah­men, die das Gebäude erst betriebs­be­reit - ver­miet­bar machen oder die es über den ursprüng­li­chen Zustand hin­aus wesent­lich ver­bes­sern - zu den "Instand­set­zungs- und Moder­ni­sie­rungs­maß­nah­men" i.S.d. § 6 Abs. 1 Nr. 1a S. 1 EStG. Fol­g­lich wer­den nun­mehr grund­sätz­lich sämt­li­che Kos­ten für bau­li­che Maß­nah­men, die im Rah­men einer im Zusam­men­hang mit der Anschaf­fung eines Gebäu­des vor­ge­nom­me­nen Sanie­rung anfal­len, zusam­men­ge­rech­net.

Eine Seg­men­tie­rung der Gesamt­kos­ten bzw. iso­lierte Betrach­tung ein­zel­ner bau­li­cher Maß­nah­men fin­det nicht statt. Fol­g­lich kön­nen auch nicht Teil­be­träge der ange­fal­le­nen Gesamt­kos­ten einer ein­heit­li­chen Maß­nahme (z.B. nur für die Bad­sa­nie­rung) her­aus­ge­nom­men und den Schön­heits­re­pa­ra­tu­ren zuge­rech­net wer­den. Über­s­teigt die Gesamt­summe der inn­er­halb von drei Jah­ren ange­fal­le­nen Kos­ten für Instand­set­zungs- und Moder­ni­sie­rungs­maß­nah­men 15 % der Anschaf­fungs­kos­ten des Gebäu­des, kann der Auf­wand nur ins­ge­s­amt nach den Vor­schrif­ten über die AfA abge­schrie­ben wer­den.

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