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Steuerberatung

AO-Änderungsvorschriften: Vorrang der Rechtskraftwirkung des BFH-Urteils

BFH v. 4.3.2020 - II R 11/17

§ 110 Abs. 2 FGO ist dahingehend auszulegen, dass die Rechtskraft eines Urteils Vorrang ggü. den Änderungsvorschriften der AO hat. Eine Durchbrechung der Rechtskraft eines Urteils aufgrund geänderter Sachlage ist nur in engen Grenzen möglich. Sie ist insbes. dann ausgeschlossen, wenn das Gericht im Urteil Bodenrichtwerte nicht berücksichtigen konnte, weil sie zum Zeitpunkt der gerichtlichen Entscheidung trotz mehrmaliger Aufforderungen an den Gutachterausschuss nicht ermittelt wurden, eine solche Ermittlung aber nach Rechtskraft der gerichtlichen Entscheidung erfolgte, ohne dass für die verzögerte Bearbeitung ein sachlicher Grund erkennbar wurde.

Der Sach­ver­halt:
Das Land B brachte 2001 u.a. ein Kran­ken­haus ein­sch­ließ­lich des Grund­stücks als Sach­ein­lage in die Klä­ge­rin - eine GmbH - ein. In der Folge ent­stand ein Vor­pro­zess um die Bemes­sungs­grund­lage für die Grun­d­er­werb­steuer. Pro­b­le­ma­tisch war dabei, dass der Gut­ach­ter­aus­schuss den Boden­richt­wert nicht (recht­zei­tig) ermit­telte.

Wäh­rend das FG davon aus­ging, den Boden­richt­wert schät­zen zu kön­nen, redu­zierte der BFH in der Revi­si­ons­in­stanz die Grun­d­er­werb­steuer um ca. 23 Mio DM, da er nur den rei­nen Gebäu­de­wert berück­sich­tigte. Der Wert des Grund und Bodens blieb unbe­rück­sich­tigt. Der Gut­ach­ter­aus­schuss sei sei­ner Verpf­lich­tung nach § 196 BauGB nicht nach­ge­kom­men, für das Grund­stück einen Boden­richt­wert zu ermit­teln und habe eine Ermitt­lung trotz mehr­fa­cher Anfrage abge­lehnt. In einem sol­chen Fall könne die Finanz­ver­wal­tung nach § 145 Abs. 3 BewG a.F. keine eige­nen Boden­richt­werte aus den Wer­ten ver­g­leich­ba­rer Flächen her­lei­ten. Daher sei für den Grund und Boden man­gels eines fest­ge­s­tell­ten Boden­richt­werts kein Wert anzu­set­zen (BFH v. 25.8.2010 - II R 42/09).

Nach Ein­tritt der Rechts­kraft des BFH-Urteils ermit­telte der Gut­ach­ter­aus­schuss sch­ließ­lich den Boden­richt­wert für das Grund­stück, was den aktu­el­len Rechts­st­reit zur Folge hatte, da das Finanz­amt in der Folge dar­auf bezo­gen eine stark erhöhte Grun­d­er­werb­steuer ein­for­derte. Hier­ge­gen ging die Klä­ge­rin erneut vor mit der Begrün­dung, dem erhöh­ten Grun­d­er­werb­steu­er­be­scheid stehe die Rechts­kraft des BFH-Urteils aus dem Vor­pro­zess ent­ge­gen.

Das FG wies die Klage ab, da die inzwi­schen erfolgte Ermitt­lung des Boden­richt­werts durch den Gut­ach­ter­aus­schuss als rück­wir­ken­des Ereig­nis nach § 175 AO inso­weit maß­geb­lich sei. Auf die Revi­sion der Klä­ge­rin hob der BFH das Urteil auf und gab der Klage statt.

Die Gründe:
Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des FG steht die Rechts­kraft­wir­kung des BFH-Urteils einer Ände­rung des Fest­stel­lungs­be­scheids über die Grun­d­er­werb­steuer ent­ge­gen.

Nach § 110 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 FGO bin­den rechts­kräf­tige Urteile die Betei­lig­ten, soweit über den Streit­ge­gen­stand ent­schie­den wurde. Die gegen eine Finanz­be­hörde ergan­ge­nen Urteile wir­ken auch ggü. der öff­ent­lich-recht­li­chen Kör­per­schaft, der die betei­ligte Finanz­be­hörde ange­hört (§ 110 Abs. 1 Satz 2 FGO). Die Ände­rung eines Fest­stel­lungs­be­scheids nach den Vor­schrif­ten der AO ist gem. § 110 Abs. 2 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 FGO aus­ge­sch­los­sen, soweit zu dem steu­er­li­chen Sach­ver­halt, des­sen steu­er­li­che Fol­gen durch den Ände­rungs­be­scheid gezo­gen wer­den sol­len, bereits ein rechts­kräf­ti­ges Urteil mit Bin­dungs­wir­kung für die Betei­lig­ten besteht. Nach der Rege­lung des § 110 Abs. 2 FGO blei­ben die Vor­schrif­ten der AO über die Ände­rung von Ver­wal­tungs­ak­ten - wie z.B. § 175 AO - unbe­rührt, soweit sich aus § 110 Abs. 1 Satz 1 FGO nichts ande­res ergibt. § 110 Abs. 2 FGO ist nach der Recht­sp­re­chung des BFH i.S. eines Vor­rangs der Rechts­kraft gegen­über den Ände­rungs­vor­schrif­ten der AO aus­zu­le­gen.

Für den Umfang der Bin­dungs­wir­kung eines rechts­kräf­ti­gen Urteils ist der Begriff Streit­ge­gen­stand in § 110 Abs. 1 Satz 1 FGO i.S.v. "Ent­schei­dungs­ge­gen­stand" zu ver­ste­hen. Dies ist die Teil­menge aller mit dem ange­foch­te­nen Ver­wal­tungs­akt erfass­ten Besteue­rungs­grund­la­gen, über die das Gericht ent­schie­den hat. Der sach­li­che Umfang der Bin­dungs­wir­kung eines rechts­kräf­ti­gen Urteils ergibt sich in ers­ter Linie aus der Urteils­for­mel. Zu deren Aus­le­gung sind erfor­der­li­chen­falls Tat­be­stand und Ent­schei­dungs­gründe her­an­zu­zie­hen, ohne dass die Begrün­dung eines Urteils als sol­che bzw. die Urteils­e­le­mente rechts­kraft­fähig wären. Es kommt somit allein dar­auf an, wor­über das Gericht ent­schie­den hat.

Im Streit­fall stand einer Ände­rung des betref­fen­den Fest­stel­lungs­be­scheids die Rechts­kraft des zuvor ergan­ge­nen BFH-Urteils ent­ge­gen. Der BFH hatte ent­schie­den, dass die Klage begrün­det und der fest­ge­s­tellte Grund­stücks­wert auf 61 Mio. DM (31 Mio. €) her­ab­zu­set­zen war. Da für das zu bewer­tende Grund­stück kein vom Gut­ach­ter­aus­schuss ermit­tel­ter Boden­richt­wert vor­ge­le­gen habe, habe bei der Fest­stel­lung des Grund­stücks­werts nur der Gebäu­de­wert, nicht aber ein Boden­wert Berück­sich­ti­gung fin­den dür­fen. In den Grün­den sei­ner Ent­schei­dung stellte der BFH aus­drück­lich dar­auf ab, der Gut­ach­ter­aus­schuss sei sei­ner Verpf­lich­tung nach § 196 BauGB nicht nach­ge­kom­men, für das Grund­stück einen Boden­richt­wert auf den 1.1.1996 zu ermit­teln und der Finanz­ver­wal­tung mit­zu­tei­len. Viel­mehr habe er eine Ermitt­lung trotz Anfrage des Finanz­amt sab­ge­lehnt und die Ableh­nung damit begrün­det, er sei zu einer sol­chen Ermitt­lung weder verpf­lich­tet noch in der Lage. Das Grund­stück eigne sich nicht für die Ermitt­lung eines Boden­richt­werts.

Nach der Ent­schei­dung des BFH kann in einem sol­chen Fall die Finanz­ver­wal­tung nach § 145 Abs. 3 BewG keine eige­nen Boden­richt­werte aus den Wer­ten ver­g­leich­ba­rer Flächen her­lei­ten. Ein Boden­wert war fol­g­lich bei der Bewer­tung des Grund­stücks nicht anzu­set­zen. Bezüg­lich die­ser Fest­stel­lung ent­fal­tet das BFH-Urteil Bin­dungs­wir­kung. Dem Aus­schluss der Ände­rungs­mög­lich­keit des Fest­stel­lungs­be­scheids auf­grund der Bin­dungs­wir­kung des BFH-Urteils steht auch nicht die Recht­sp­re­chung des BVerwG ent­ge­gen, die unter gewis­sen Vor­aus­set­zun­gen ein Ende der Rechts­kraft­wir­kung von Urtei­len annimmt, wenn sich die Sach- und Rechts­lage nach­träg­lich ver­än­dert.

Auch aus § 100 Abs. 1 Satz 1 Halb­satz 2 FGO ergibt sich nichts ande­res. Nach die­ser Vor­schrift ist die Finanz­be­hörde an die recht­li­che Beur­tei­lung gebun­den, die der Auf­he­bung zugrunde liegt, an die tat­säch­li­che so weit, als nicht neu bekannt wer­dende Tat­sa­chen und Beweis­mit­tel eine andere Beur­tei­lung recht­fer­ti­gen. Die Vor­schrift regelt neben § 110 FGO die Wir­kung der nach § 100 Abs. 1 Satz 1 Halb­satz 1 FGO erfolg­ten Auf­he­bung eines rechts­wid­ri­gen Ver­wal­tungs­akts durch das Gericht. Soweit die Vor­schrift das­je­nige, was neu bekannt wird, von der Bin­dungs­wir­kung aus­nimmt, gilt das indes nicht für sol­che Tat­sa­chen oder Beweis­mit­tel, die den Ent­schei­dungs­ge­gen­stand eines rechts­kräf­ti­gen Urteils betref­fen.

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