deen
Nexia Ebner Stolz

Abzug nachträglicher Schuldzinsen nach Veräußerung des Objektes

BFH 6.12.2017, IX R 4/17

Für die Berücksichtigung nachträglicher Schuldzinsen bei den Einkünften i.S.d. § 21 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG ist maßgeblich, was mit dem Erlös aus der Veräußerung des mit einem Darlehen fremdfinanzierten Vermietungsobjekts geschieht. Dabei reicht die nicht durch eine tatsächliche Verwendung begründete (angebliche) Reinvestitionsabsicht des Veräußerungserlöses in ein noch zu erwerbendes Vermietungsobjekt nicht aus, um der Surrogationsbetrachtung zu genügen und den notwendigen wirtschaftlichen Zusammenhang der Schuldzinsen mit der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung zu begründen.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin war in den Streit­jah­ren 2009 bis 2011 Eigen­tü­me­rin eines bebau­ten Grund­stücks (B.) und erzielte dar­aus Ein­künfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung. Bis zum Jahr 2007 war die Klä­ge­rin auch Eigen­tü­me­rin eines wei­te­ren bebau­ten Grund­stücks (A.) und erzielte dar­aus eben­falls Ein­künfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung. Die Anschaf­fungs­kos­ten bei­der Grund­stü­cke waren von der Klä­ge­rin durch Dar­le­hen eines Kre­di­t­in­sti­tuts fremd­fi­nan­ziert wor­den.

Im Oktober 2007 ver­äu­ßerte die Klä­ge­rin das Objekt A. inn­er­halb der Zehn­jah­res­frist des § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG zum Preis von rund 5,3 Mio. €. Die Ver­äu­ße­rungs­kos­ten belie­fen sich auf 37.766 €. Eine Til­gung der zu sei­ner Finan­zie­rung auf­ge­nom­me­nen Dar­le­hen erfolgte zunächst nicht. Mit dem Finanz­amt stritt die Klä­ge­rin um die grund­sätz­li­che Frage, ob Schuld­zin­sen, die nach Ver­äu­ße­rung eines Ver­mie­tungs­ob­jekts ver­b­lei­ben, weil der erzielte Ver­äu­ße­rung­s­er­lös nicht zur Schul­den­ablö­sung ver­wandt wurde, obwohl er aus­ge­reicht hätte, um die noch beste­hende Rest­schuld zu til­gen, wei­ter­hin als - nach­träg­li­che - Wer­bungs­kos­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung abge­zo­gen wer­den kön­nen.

Das Finanz­amt ver­sagte den gel­tend gemach­ten Schuld­zin­sen­ab­zug. Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Und auch die Revi­sion der Klä­ge­rin vor dem BFH blieb erfolg­los.

Gründe:
Das FG hat zu Recht eine Berück­sich­ti­gung der in Rede ste­hen­den Schuld­zin­sen auf die Dar­le­hen als Wer­bungs­kos­ten bei den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung abge­lehnt.

Ein ein­mal begrün­de­ter und zwi­schen­zeit­lich auch nicht aus ande­ren Grün­den weg­ge­fal­le­ner wirt­schaft­li­cher Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hang eines Dar­le­hens mit Ein­künf­ten i.S.d. § 21 Abs. 1 S. 1 Nr.1 EStG nicht allein des­halb ent­fällt, weil die mit den Dar­le­hens­mit­teln ange­schaffte Immo­bi­lie ver­äu­ßert wird. Viel­mehr setzt sich der ursprüng­li­che Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hang zwi­schen dem Dar­le­hen und den Ein­künf­ten aus der Ver­mie­tung - unab­hän­gig von der Ver­äu­ße­rung und mit­hin auch unab­hän­gig von der Frage ihrer Steu­er­bar­keit - am Ver­äu­ße­rung­s­preis fort (sog. Sur­ro­ga­ti­ons­be­trach­tung). Daher sind nach­träg­li­che Schuld­zin­sen, die auf ein sol­ches Dar­le­hen ent­fal­len, grund­sätz­lich auch nach einer - ggf. gem. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG steu­er­ba­ren - Ver­äu­ße­rung der Immo­bi­lie wei­ter als (nach­träg­li­che) Wer­bungs­kos­ten zu berück­sich­ti­gen, wenn und soweit die Ver­bind­lich­kei­ten durch den Ver­äu­ße­rung­s­er­lös nicht getilgt wer­den kön­nen (sog. Grund­satz des Vor­rangs der Schul­den­til­gung).

Schafft der Steu­erpf­lich­tige mit dem Ver­äu­ße­rung­s­er­lös eine neue Ein­kunfts­qu­elle - etwa ein zur Ver­mie­tung bestimm­tes Immo­bi­li­en­ob­jekt - an, besteht der Zusam­men­hang (ggf. antei­lig in Höhe des ver­wen­de­ten Erlö­ses) am neuen Objekt fort. Wird kein neues Objekt und auch keine ander­wei­tige Ein­kunfts­qu­elle ange­schafft, kommt es dar­auf an, ob der Ver­kauf­s­er­lös aus­reicht, um das Dar­le­hen abzu­lö­sen. Ist dies der Fall, endet der wirt­schaft­li­che Zusam­men­hang i.S.d. § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 1 EStG mit der Ein­kunfts­art Ver­mie­tung und Ver­pach­tung, und zwar unab­hän­gig davon, ob der Steu­erpf­lich­tige tat­säch­lich das Dar­le­hen ablöst, oder ob er den Ver­äu­ße­rung­s­er­lös ander­wei­tig (pri­vat) ver­wen­det und das Dar­le­hen beste­hen lässt. Denn im letzt­ge­nann­ten Fall wird der grund­sätz­lich fort­be­ste­hende Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hang von einer pri­vat moti­vier­ten Ent­schei­dung - die Nicht­a­blö­sung des Dar­le­hens oder der ander­wei­ti­gen Ver­wen­dung des Ver­kauf­s­er­lö­ses - ersetzt.

Ver­äu­ßert der Steu­erpf­lich­tige dage­gen die ver­mie­tete Immo­bi­lie, reicht der Ver­kauf­s­er­lös aber nicht aus, um ein hier­für auf­ge­nom­me­nes Dar­le­hen abzu­lö­sen, bleibt der nicht ablös­bare Teil des (fort­ge­führ­ten) Anschaf­fungs­dar­le­hens im Zusam­men­hang mit den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung. Die nach § 21 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG steu­er­bare Tätig­keit ist stets objekt­be­zo­gen; maß­ge­bend ist die auf ein bestimm­tes Objekt aus­ge­rich­tete Tätig­keit des Steu­erpf­lich­ti­gen. Für die Abzieh­bar­keit von Schuld­zin­sen als Wer­bungs­kos­ten kommt es auf den wirt­schaft­li­chen Zusam­men­hang mit dem kon­k­re­ten Ver­mie­tungs­ob­jekt im Zeit­punkt ihres jewei­li­gen Ent­ste­hens an.

Dage­gen genügt eine bloße gedank­li­che Zuwei­sung eines Dar­le­hens durch den Steu­erpf­lich­ti­gen nicht. Viel­mehr müs­sen die tat­säch­lich einem bestimm­ten Wirt­schafts­gut zuge­ord­net wer­den kön­nen. Es steht daher nach der erst­ma­li­gen - objekt­be­zo­ge­nen - Ver­wen­dung einer Dar­le­hens­va­luta zur Anschaf­fung eines Ver­mie­tungs­ob­jekts auch nach des­sen spä­te­rer Ver­äu­ße­rung nicht im Belie­ben des Steu­erpf­lich­ti­gen, unge­ach­tet der objek­ti­ven Umstände ledig­lich auf­grund einer blo­ßen Wil­lens­ent­schei­dung diese Fremd­mit­tel einem ande­ren Ver­mie­tungs­ob­jekt zuzu­ord­nen. Dies folgt aus dem Grund­satz, dass das Dar­le­hen auch im Zeit­punkt des jewei­li­gen Ent­ste­hens der Schuld­zin­sen tat­säch­lich zum Erzie­len von Ein­künf­ten ver­wen­det wor­den sein muss.

Im vor­lie­gen­den Fall war daher ein Abzug nach­träg­li­cher Wer­bungs­kos­ten in Form der nach Ver­äu­ße­rung des Objekts ver­b­lie­be­nen Schuld­zin­sen aus­ge­sch­los­sen, da mit dem Ver­äu­ße­rung­s­er­lös keine neue Ein­kunfts­qu­elle ange­schafft wor­den war, die­ser aber aus­ge­reicht hätte, um die in Rede ste­hen­den Dar­le­hen abzu­lö­sen.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
  • Um direkt zum Voll­text zu kom­men, kli­cken Sie bitte hier.


nach oben