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Zeitpunkt der Berücksichtigung eines nach einem Planinsolvenzverfahren entstandenen Sanierungsgewinns

FG Berlin-Brandenburg 9.7.2015, 10 K 10245/14

Ein Gewinn, der nicht aus einem Umsatzgeschäft stammt, ist realisiert, wenn er "so gut wie sicher" ist. Bei Forderungen, die nicht aus Austauschgeschäften stammen, wird dies dahingehend konkretisiert, dass die Forderung im abgelaufenen Wirtschaftsjahr rechtlich entstanden sein muss oder sie jedenfalls wirtschaftlich verursacht sein muss und ihre rechtliche Entstehung mit Sicherheit zu erwarten ist. Dementsprechend ist allgemein anerkannt, dass Verbindlichkeiten nicht - mehr - zu passivieren sind, wenn mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit angenommen werden kann, dass sie nicht erfüllt werden müssen.

Der Sach­ver­halt:
Die Betei­lig­ten strei­ten über den Zeit­punkt der Berück­sich­ti­gung eines nach einem Plan­in­sol­venz­ver­fah­ren ent­stan­de­nen Sanie­rungs­ge­winns. Über das Ver­mö­gen der Klä­ge­rin wurde am 1.6.2010 das Insol­venz­ver­fah­ren eröff­net, weil sie zah­lung­s­un­fähig und über­schul­det war. Der Insol­venz­plan, der vor­sah, dass die Gläu­bi­ger der Gruppe 1 voll­stän­dig und die Gläu­bi­ger der Grup­pen 2 bis 5 auf 97 Pro­zent ihrer fest­ge­s­tell­ten For­de­run­gen ver­zich­te­ten, wurde am 16.12.2010 erör­t­ert und von der Gläu­bi­ger­ver­samm­lung ange­nom­men. Die Klä­ge­rin stimmte ihm am sel­ben Tag zu. Eben­falls am 16.12.2010 bestä­tigte das AG den Insol­venz­plan durch Beschluss. Am 19.1.2011 hob es das Insol­venz­ver­fah­ren auf. Durch Beschluss der Gesell­schaf­ter­ver­samm­lung vom 22.2.2011 wurde die Gesell­schaft fort­ge­setzt.

Die Klä­ge­rin setzte den sich aus den For­de­rungs­ver­zich­ten erge­ben­den Sanie­rungs­ge­winn für das Jahr 2010 an. Das Finanz­amt ver­an­lagte sie erklär­ungs­ge­mäß. Gegen die Bescheide legte die Klä­ge­rin Ein­spruch ein mit dem Ziel, geän­derte Fest­set­zun­gen ohne die Anwen­dung der Beschrän­kung des Ver­lu­st­ab­zu­ges nach § 10d EStG bzw. § 10a GewStG zu erlan­gen. Im Rah­men des Ein­spruchs­ver­fah­rens kam das Finanz­amt zu der Auf­fas­sung, dass der Sanie­rungs­ge­winn nicht im Jahre 2010, son­dern im Jahre 2011 anzu­set­zen sei. Es änderte die Steu­er­fest­set­zun­gen daher inso­weit.

Die Klä­ge­rin macht gel­tend, dass der Sanie­rungs­ge­winn bereits im Jahr 2010 zu berück­sich­ti­gen sei. Im Dezem­ber 2010 sei der Insol­venz­plan von der Gläu­bi­ger­ver­samm­lung ange­nom­men wor­den, auch die Schuld­ne­rin habe ihm zuge­stimmt und das zustän­dige AG habe ihn bestä­tigt. Damit seien inhalt­li­che Ver­än­de­run­gen, ins­be­son­dere eine Ver­än­de­rung hin­sicht­lich der Quote, bereits im Zeit­punkt der Gläu­bi­ger­ver­samm­lung am 16.12.2010 aus­ge­sch­los­sen gewe­sen.

Das FG gab der Klage statt. Die Revi­sion zum BFH wurde nicht zuge­las­sen.

Die Gründe:
Das Finanz­amt hat es zu Unrecht unter­las­sen, den durch den For­de­rungs­ver­zicht der Gläu­bi­ger gemäß Insol­venz­plan ent­stan­de­nen Sanie­rungs­ge­winn im Jahre 2010 anzu­set­zen (§ 100 Abs. 1 S. 1 FGO).

Die Klä­ge­rin ermit­telt ihren Gewinn nach § 8 Abs. KStG i.V.m. §§ 4 Abs. 1, 5 Abs. 1 EStG durch Betriebs­ver­mö­gens­ver­g­leich. Nach § 5 Abs. 1 EStG sind inso­weit die han­dels­recht­li­chen Grund­sätze ord­nungs­mä­ß­i­ger Buch­füh­rung maß­geb­lich. Nach den Grund­sät­zen ord­nungs­mä­ß­i­ger Buch­füh­rung, die weit­ge­hend im HGB kodi­fi­ziert sind, sind Gewinne erst dann aus­zu­wei­sen, wenn sie rea­li­siert sind (vgl. § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB). Ein Gewinn, der nicht aus einem Umsatz­ge­schäft stammt, ist rea­li­siert, wenn er "so gut wie sicher" ist. Bei For­de­run­gen, die nicht aus Aus­tausch­ge­schäf­ten stam­men, wird dies dahin­ge­hend kon­k­re­ti­siert, dass die For­de­rung im abge­lau­fe­nen Wirt­schafts­jahr recht­lich ent­stan­den sein muss oder sie jeden­falls wirt­schaft­lich ver­ur­sacht sein muss und ihre recht­li­che Ent­ste­hung mit Sicher­heit zu erwar­ten ist.

Dem­ent­sp­re­chend ist all­ge­mein aner­kannt, dass Ver­bind­lich­kei­ten nicht - mehr - zu pas­si­vie­ren sind, wenn mit an Sicher­heit gren­zen­der Wahr­schein­lich­keit ange­nom­men wer­den kann, dass sie nicht erfüllt wer­den müs­sen. Dem­zu­folge ist zu prü­fen, zu wel­chem Zeit­punkt fest­stand, dass die Klä­ge­rin die beste­hen­den Ver­bind­lich­kei­ten gar nicht mehr bzw. nur noch zu 3 Pro­zent würde befrie­di­gen müs­sen. Dies war bereits Ende des Jah­res 2010 der Fall mit der Folge, dass der Sanie­rungs­ge­winn im Jahr 2010 anzu­set­zen ist. Gem. § 248 InsO bedarf der Insol­venz­plan nach der Annahme durch die Gläu­bi­ger und der Zustim­mung des Schuld­ners der Bestä­ti­gung durch das Insol­venz­ge­richt. Hier hat das AG den Insol­venz­plan am 16.12.2010 bestä­tigt.

Gem. § 254 Abs. 1 InsO tre­ten die im gestal­ten­den Teil des Insol­venz­plans fest­ge­leg­ten Wir­kun­gen des Insol­venz­plans mit der Rechts­kraft der Bestä­ti­gung gegen alle Betei­lig­ten ein. Der Rechts­kraft­ver­merk trägt hier das Datum 19.1.2011. Gleich­wohl stand bereits zum Bilanz­stich­tag 31.12.2010 fest, dass der Ein­tritt der Rechts­kraft nicht mehr würde gehin­dert wer­den kön­nen. Gegen die Bestä­ti­gung des Insol­venz­plans durch das AG stand den Gläu­bi­gern und dem Schuld­ner gem. § 253 InsO näm­lich als Recht­mit­tel nur die sofor­tige Beschwerde zu. Diese ist inn­er­halb von einer Not­frist von zwei Wochen ab Ver­kün­dung des Beschlus­ses ein­zu­le­gen. Der Beschluss des AG wurde am 16.12.2010 ver­kün­det; mit­hin lief die Beschwer­de­frist am 31.12.2010 ab.

Bis zu die­sem Zeit­punkt war ersicht­lich keine Beschwerde ein­ge­gan­gen. Damit stand fest, dass die Klä­ge­rin die Ver­bind­lich­kei­ten in dem Umfang nicht mehr zu befrie­di­gen brauchte, in dem die Gläu­bi­ger auf­grund des Insol­venz­plans ver­zich­tet hat­ten. Der for­melle Ein­tritt der Rechts­kraft am 19.1.2011 oder gar die Auf­he­bung des Insol­venz­ver­fah­rens durch das AG an die­sem Tag hat­ten auf die Prog­nose, ob die Ver­bind­lich­kei­ten noch zu erfül­len sein wür­den bzw. ob ein Gewinn durch den Weg­fall die­ser Ver­bind­lich­kei­ten rea­li­siert ist, kei­nen Ein­fluss.

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