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Tarifbegünstigung für den Gewinn aus der Veräußerung eines Mitunternehmeranteils

BFH 9.12.2014, IV R 36/13

Der Ge­winn aus der Veräußerung ei­nes Mit­un­ter­neh­me­ran­teils un­ter­liegt nicht der Ta­rif­begüns­ti­gung, wenn der Steu­er­pflich­tige zu­vor auf­grund ein­heit­li­cher Pla­nung und im zeit­li­chen Zu­sam­men­hang mit der Veräußerung einen Teil des ur­sprüng­li­chen Mit­un­ter­neh­me­ran­teils ohne Auf­de­ckung der stil­len Re­ser­ven über­tra­gen hat.

Der Sach­ver­halt:
Strei­tig ist, ob der Ge­winn aus der Veräußerung von Ge­sell­schafts­an­tei­len durch den Bei­ge­la­de­nen ta­rif­begüns­tigt ist. Der Bei­ge­la­dene war mit einem Kom­man­dit­an­teil i.H.v. 130.000 DM an der Kläge­rin und mit einem Ge­schäfts­an­teil i.H.v. 18.200 DM an der Kom­ple­mentär-GmbH be­tei­ligt. Mit no­ta­ri­el­len Verträgen von Sep­tem­ber 2003 über­trug der Bei­ge­la­dene einen Teil-Kom­man­dit­an­teil i.H.v. 80.000 DM an der Kläge­rin und einen Teil-Ge­schäfts­an­teil i.H.v. 11.200 DM an der Kom­ple­mentär-GmbH un­ent­gelt­lich auf seine Ehe­frau.

Mit wei­te­ren no­ta­ri­el­len Verträgen von Sep­tem­ber 2003 veräußerte der Bei­ge­la­dene den ver­blie­be­nen Kom­man­dit­an­teil an der Kläge­rin i.H.v. 50.000 DM und den ver­blie­be­nen Ge­schäfts­an­teil an der Kom­ple­mentär-GmbH i.H.v. 7.000 DM an die X Ltd. Nach ei­ner Außenprüfung ging das Fi­nanz­amt da­von aus, dass durch die Veräußerung der Kom­man­dit­an­teile an die Ltd. ein Veräußerungs­ge­winn ent­stan­den sei. Die­sen er­fasste das Fi­nanz­amt dar­auf­hin nicht als einen nach § 34 Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 1 EStG begüns­tig­ten, son­dern als lau­fen­den (Veräußerungs-)Ge­winn nach § 16 Abs. 1 S. 2 EStG.

Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab.

Die Gründe:
Das FG ist in zu Recht da­von aus­ge­gan­gen, dass für den Ge­winn aus der Veräußerung des ver­blie­be­nen Mit­un­ter­neh­me­ran­teils, be­ste­hend aus dem Kom­man­dit­an­teil an der Kläge­rin i.H.v. 50.000 DM und dem Ge­schäfts­an­teil an der Kom­ple­mentär-GmbH i.H.v. 7.000 DM, die Ta­rif­begüns­ti­gung gem. § 34 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. Abs. 1 EStG nicht zu gewähren ist.

Der Ge­winn aus der Veräußerung ei­nes Mit­un­ter­neh­me­ran­teils gem. § 16 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG un­ter­liegt nicht der Ta­rif­begüns­ti­gung gem. § 34 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. Abs. 1 EStG, wenn der Steu­er­pflich­tige zu­vor auf­grund ein­heit­li­cher Pla­nung und im zeit­li­chen Zu­sam­men­hang mit der Veräußerung des Mit­un­ter­neh­me­ran­teils einen Teil des ur­sprüng­li­chen Mit­un­ter­neh­me­ran­teils gem. § 6 Abs. 3 EStG un­ent­gelt­lich auf einen An­gehöri­gen über­tra­gen hat. Der Bei­ge­la­dene hat vor­lie­gend zunächst den Teil ei­nes Mit­un­ter­neh­me­ran­teils, be­ste­hend aus einem Teil-Kom­man­dit­an­teil und einem Teil-Ge­schäfts­an­teil an der Kom­ple­mentär-GmbH, un­ent­gelt­lich auf seine Ehe­frau über­tra­gen. Dar­auf­hin hat er den ver­blie­be­nen, aber ver­klei­ner­ten Mit­un­ter­neh­me­ran­teil i.S.d. § 16 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG und nicht einen Teil ei­nes Mit­un­ter­neh­me­ran­teils i.S.d. § 16 Abs. 1 S. 2 EStG veräußert.

Die un­ent­gelt­li­che Über­tra­gung des Teils des Mit­un­ter­neh­me­ran­teils auf die Ehe­frau gem. § 6 Abs. 3 S. 1 EStG ist zwin­gend zum Buch­wert er­folgt; in­so­weit ist kein Veräußerungs­ge­winn ent­stan­den. Der Ge­winn aus der im An­schluss an die un­ent­gelt­li­che Teil­an­teilsüber­tra­gung er­folg­ten Veräußerung des ver­blie­be­nen, ver­klei­ner­ten Mit­un­ter­neh­me­ran­teils gem. § 16 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG ist nicht ta­rif­begüns­tigt gem. § 34 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. Abs. 1 EStG. Ein Veräußerungs­ge­winn i.S.d. § 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG un­ter­liegt der Ta­rif­begüns­ti­gung nur, wenn er auch "außer­or­dent­lich" ist. Dies setzt bei al­len Tat­beständen des § 34 Abs. 2 EStG eine aty­pi­sche Zu­sam­men­bal­lung vor­aus. Die Ta­rif­begüns­ti­gung gem. § 34 EStG setzt vor­aus, dass alle stil­len Re­ser­ven, die in den we­sent­li­chen Grund­la­gen ei­ner be­trieb­li­chen Sach­ge­samt­heit an­ge­sam­melt wur­den, in einem ein­heit­li­chen Vor­gang auf­gelöst wer­den.

Aus­ge­hend da­von ist für die Ta­rif­begüns­ti­gung ei­nes Ge­winns aus der Veräußerung ei­ner der un­ter den Tat­be­stand des § 16 Abs. 1 S. 1 Nrn. 1 bis 3 EStG fal­len­den Sach­ge­samt­hei­ten gem. § 34 Abs. 1 und Abs. 2 EStG grundsätz­lich eine zeit­raum­be­zo­gene Be­trach­tung ge­bo­ten, wenn auf­grund ein­heit­li­cher Pla­nung und in en­gem zeit­li­chen Zu­sam­men­hang mit der Veräußerung der be­trieb­li­chen Sach­ge­samt­heit eine die­ser Sach­ge­samt­heit zu­ge­ord­nete we­sent­li­che Be­triebs­grund­lage ohne Auf­de­ckung sämt­li­cher stil­ler Re­ser­ven aus de­ren Be­triebs­vermögen aus­ge­schie­den ist. Um­fasst ein "Veräußerungs­plan" meh­rere Teil­akte, so ge­bie­tet der Zweck der Ta­rif­begüns­ti­gung, sämt­li­che Teil­akte mit­ein­an­der zu ver­klam­mern und als einen ein­heit­li­chen Vor­gang im Hin­blick auf die Zu­sam­men­bal­lung der Einkünfte zu be­trach­ten. Außer­or­dent­li­che Einkünfte lie­gen da­her nicht vor, wenn durch ein­zelne Teil­akte des ein­heit­lich zu be­trach­ten­den Vor­gangs nicht alle stil­len Re­ser­ven auf­ge­deckt wer­den.

Bei An­wen­dung die­ser Grundsätze auf den Streit­fall un­ter­liegt der hier strei­tige Veräußerungs­ge­winn nicht der Ta­rif­begüns­ti­gung gemäß § 34 Abs. 1 und Abs. 2 EStG. Zwar hat der Bei­ge­la­dene durch die Veräußerung des ver­klei­ner­ten, ge­sam­ten Mit­un­ter­neh­me­ran­teils einen Veräußerungs­ge­winn i.S.d. § 16 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG er­zielt. Auch un­terfällt die­ser Veräußerungs­ge­winn der Re­ge­lung in § 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG. Der Veräußerungs­ge­winn ist aber nicht außer­or­dent­lich i.S.d. § 34 Abs. 2 Halbs. 1 EStG, weil der Bei­ge­la­dene vor der Veräußerung einen Teil des ur­sprüng­li­chen Mit­un­ter­neh­me­ran­teils gem. § 6 Abs. 3 EStG un­ent­gelt­lich und da­mit ohne Auf­de­ckung der darin ent­hal­te­nen an­tei­li­gen stil­len Re­ser­ven auf seine Ehe­frau über­tra­gen hat.

Link­hin­weis:

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