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Steuerliche Folgen des verbilligten Verkaufs eines Grundstücks einer GmbH an einen ausscheidenden Gesellschafter

BFH 27.8.2014, II R 44/13

Ver­kauft eine GmbH an einen aus­schei­den­den Ge­sell­schaf­ter im un­mit­tel­ba­ren wirt­schaft­li­chen Zu­sam­men­hang mit der An­teils­veräußerung auf Ver­an­las­sung des An­teil­ser­wer­bers ein Grundstück zu einem un­ter dem Ver­kehrs­wert lie­gen­den Preis, gehört der sich dar­aus für den An­teils­veräußerer er­ge­bende geld­werte Vor­teil zum Veräußerungs­preis für den An­teil. Er führt da­her nicht zum Ent­ste­hen von Schen­kung­steuer.

Der Sach­ver­halt:
Am Stamm­ka­pi­tal der GmbH wa­ren ur­sprüng­lich der Kläger zu 19 Pro­zent, sein Va­ter (V) zu 51 Pro­zent und sein Bru­der (B) zu 30 Pro­zent be­tei­ligt. Im Zuge der Nach­fol­ge­re­ge­lung schie­den V und der Kläger zum 14.12.2007 aus der GmbH aus.

V über­trug seine Be­tei­li­gung an der GmbH durch no­ta­ri­ell be­ur­kun­de­ten Ver­trag vom 14.12.2007 im Wege der vor­weg­ge­nom­me­nen Erb­folge un­ent­gelt­lich auf B. Der Kläger ver­kaufte seine Be­tei­li­gung durch no­ta­ri­ell be­ur­kun­de­ten Ver­trag vom 14.12.2007 nach ent­spre­chen­der Tei­lung an B (13 Pro­zent) und des­sen Ehe­frau (6 Pro­zent) zu Kauf­prei­sen i.H.v. ins­ge­samt 230.000 €. Mit wei­te­rem no­ta­ri­ell be­ur­kun­de­tem Ver­trag vom 14.12.2007 ver­kaufte die durch B als Ge­schäftsführer ver­tre­tene GmbH ihr gehörende Grundstücke mit Wir­kung zum 31.12.2007 für 734.000 € an den Kläger.

Im Rah­men ei­ner bei der GmbH durch­geführ­ten Außenprüfung ver­trat der Prüfer die Auf­fas­sung, der Ver­kehrs­wert der Grundstücke sei um 248.000 € höher ge­we­sen als der ver­ein­barte Kauf­preis. Da be­trieb­li­che Gründe für die ver­bil­ligte Über­las­sung des Grund­be­sit­zes nicht er­sicht­lich seien, liege eine ver­deckte Ge­winn­aus­schüttung (vGA) der GmbH an B vor. Das Fi­nanz­amt nahm an, die ver­bil­ligte Über­las­sung der Grundstücke bilde auch eine ge­mischte Schen­kung der GmbH an den Kläger, und setzte dem­gemäß ge­gen ihn Schen­kung­steuer i.H.v. rd. 50.000 € fest.

Das FG gab der hier­ge­gen ge­rich­te­ten Klage statt. Die Re­vi­sion des Fi­nanz­amts hatte vor dem BFH kei­nen Er­folg.

Die Gründe:
Das FG hat im Er­geb­nis zu Recht an­ge­nom­men, das keine der Schen­kung­steuer un­ter­lie­gende ge­mischt-frei­ge­bige Zu­wen­dung der GmbH an den Kläger ge­ge­ben ist. Der Vor­teil des Klägers aus einem (et­wai­gen) ver­bil­lig­ten Er­werb des Grund­be­sit­zes gehört viel­mehr zum Veräußerungs­preis i.S.d. § 17 Abs. 2 S. 1 EStG und ist so­mit aus­schließlich von er­trag­steu­er­recht­li­cher Be­deu­tung.

Gem. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gilt als Schen­kung un­ter Le­ben­den jede frei­ge­bige Zu­wen­dung, so­weit der Be­dachte durch sie auf Kos­ten des Zu­wen­den­den be­rei­chert wird. Vermögens­vor­teile, die ein Steu­er­pflich­ti­ger durch eine auf einen Hin­zu­er­werb von Ein­kom­men ge­rich­tete Er­werbs­hand­lung er­zielt und die des­halb bei ihm der Ein­kom­men­steuer un­ter­lie­gen, wer­den von der Vor­schrift - man­gels Frei­ge­big­keit - nicht er­fasst. Ein Vermögens­vor­teil, den der Verkäufer ei­nes GmbH-An­teils über den vom Er­wer­ber ge­zahl­ten Kauf­preis hin­aus erhält, ist dem­nach beim An­teils­verkäufer al­lein von er­trag­steu­er­recht­li­cher Be­deu­tung, wenn der Vor­teil zum Veräußerungs­preis i.S.d. § 17 Abs. 2 S. 1 EStG zählt und da­her bei der Er­mitt­lung des der Ein­kom­men­steuer un­ter­lie­gen­den Veräußerungs­ge­winns i.S.d. § 17 Abs. 1 S. 1 EStG an­zu­set­zen ist.

Die Leis­tung, die der An­teils­veräußerer im un­mit­tel­ba­ren wirt­schaft­li­chen Zu­sam­men­hang mit der Veräußerung er­hal­ten hat, braucht nicht in Geld zu be­ste­hen. Veräußert ein GmbH-Ge­sell­schaf­ter sei­nen im Pri­vat­vermögen ge­hal­te­nen GmbH-An­teil und sind auch i.Ü. die Vor­aus­set­zun­gen des § 17 Abs. 1 S. 1 EStG erfüllt, liegt keine frei­ge­bige Zu­wen­dung in der Form ei­ner ge­misch­ten Schen­kung der GmbH an den aus­schei­den­den Ge­sell­schaf­ter vor, wenn die GmbH im un­mit­tel­ba­ren wirt­schaft­li­chen Zu­sam­men­hang mit der An­teils­veräußerung auf Ver­an­las­sung des An­teil­ser­wer­bers ein ihr gehören­des Grundstück zu einem deut­lich un­ter dem Ver­kehrs­wert lie­gen­den Preis an den An­teils­veräußerer ver­kauft. Die Dif­fe­renz zwi­schen dem ge­mei­nen Wert des Grundstücks und dem für das Grundstück ent­rich­te­ten Kauf­preis gehört viel­mehr ebenso wie der ge­zahlte Kauf­preis für den An­teil zu dem Veräußerungs­preis, der bei der Er­mitt­lung des der Ein­kom­men­steuer un­ter­lie­gen­den Veräußerungs­ge­winns an­zu­set­zen ist.

Schen­kung­steu­er­recht­lich spielt es da­bei keine Rolle, ob der auf Ver­an­las­sung des An­teil­ser­wer­bers er­folgte ver­bil­ligte Ver­kauf des Grundstücks der GmbH an den An­teils­veräußerer zu ei­ner gem. § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG der Ein­kom­men­steuer un­ter­lie­gen­den vGA der GmbH an den An­teil­ser­wer­ber führt. Das Vor­lie­gen der vGA würde es nämlich nicht aus­schließen, dass der Vor­teil aus dem ver­bil­lig­ten Grundstück­ser­werb beim An­teils­veräußerer als Be­stand­teil des Veräußerungs­prei­ses i.S.d. § 17 Abs. 2 S. 1 EStG er­fasst wird. Die un­mit­tel­bare Zu­wen­dung des Vermögens­vor­teils aus dem ver­bil­lig­ten Grundstück­ser­werb an den An­teils­veräußerer würde er­trag­steu­er­recht­lich so be­ur­teilt, als hätte der An­teil­ser­wer­ber den Vor­teil von der GmbH er­hal­ten und die­sen an den An­teils­verkäufer wei­ter­ge­ge­ben. Der Vor­teil würde dann er­trag­steu­er­recht­lich einen zusätz­li­chen Teil des vom An­teil­ser­wer­ber ent­rich­te­ten Kauf­prei­ses für den An­teil bil­den und wäre dem­gemäß Be­stand­teil des Veräußerungs­prei­ses i.S.d. § 17 Abs. 2 S. 1 EStG.

Der Vermögens­vor­teil, den der Kläger aus der (evtl.) zu nied­ri­gen Be­mes­sung des Kauf­prei­ses für die Grundstücke er­hal­ten hat, ist da­nach beim Kläger aus­schließlich von er­trag­steu­er­recht­li­cher Be­deu­tung und kann nicht zusätz­lich als der Schen­kung­steuer un­ter­lie­gende frei­ge­bige Zu­wen­dung der GmbH an den Kläger ge­wer­tet wer­den. Der Kauf­ver­trag über die Grundstücke stand er­sicht­lich im un­mit­tel­ba­ren wirt­schaft­li­chen Zu­sam­men­hang mit dem An­teils­ver­kauf. Die An­teils- und die Grundstücks­veräußerung bil­de­ten im Rah­men der Nach­fol­ge­re­ge­lung ein wirt­schaft­lich un­mit­tel­bar zu­sam­men­gehören­des Ge­sche­hen. Da auch un­mit­tel­bar von Drit­ten stam­mende Leis­tun­gen, die der Veräußerer ei­nes An­teils an ei­ner GmbH zwar nicht als Ge­gen­leis­tung für den An­teil, aber im un­mit­tel­ba­ren wirt­schaft­li­chen Zu­sam­men­hang mit der Veräußerung er­hal­ten hat, zum Veräußerungs­preis i.S.d. § 17 Abs. 2 S. 1 EStG gehören, ist eine recht­li­che Verknüpfung der An­teils­veräußerung mit dem Grundstücks­kauf nicht er­for­der­lich.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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