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Körperschaftsteuer: Unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang von Gemeinkosten mit steuerfreien ausländischen Einkünften

FG Köln 11.12.2014, 10 K 2892/14

Nach § 3c Abs. 1 S. 1EStG, der über § 8 Abs. 1 S. 1 KStG und § 7 S. 1 GewStG auch für die Körper­schaft- und Ge­wer­be­steuer An­wen­dung fin­det, dürfen Aus­ga­ben, so­weit sie mit steu­er­freien Ein­nah­men in un­mit­tel­ba­rem wirt­schaft­li­chen Zu­sam­men­hang ste­hen, nicht als Be­triebs­aus­ga­ben ab­ge­zo­gen wer­den. Diese De­fi­ni­tion ist da­hin­ge­hend zu ergänzen, dass ein un­mit­tel­ba­rer wirt­schaft­li­cher Zu­sam­men­hang auch dann be­steht, wenn die Aus­ga­ben auch dann an­ge­fal­len wären, wenn der Steu­er­pflich­tige aus­schließlich steu­er­freie Ein­nah­men er­zielt.

Der Sach­ver­halt:
Zwi­schen den Be­tei­lig­ten ist strei­tig, in wel­chem Um­fang Be­triebs­aus­ga­ben mit steu­er­freien ausländi­schen Ein­nah­men zu­sam­menhängen und des­halb in Deutsch­land nicht steu­er­min­dernd zu berück­sich­ti­gen sind. Kläge­rin ist eine GmbH, die le­dig­lich über eine inländi­sche Be­triebsstätte verfügt. Das Ge­schäfts­jahr ent­spricht dem Ka­len­der­jahr. Ge­gen­stand des Un­ter­neh­mens der Kläge­rin sind der Kauf, Ver­kauf, die Her­stel­lung von Gebäuden und die Ver­mie­tung von Grundstücken.

Im Streit­jahr 2012 veräußerte die Kläge­rin ein Grundstück in den Nie­der­lan­den. Zwi­schen den Be­tei­lig­ten ist un­strei­tig, dass nach dem DBA-Nie­der­lande das Be­steue­rungs­recht für diese Einkünfte den Nie­der­lan­den zu­steht. Die Kläge­rin reichte im Juli 2013 die Körper­schaft­steu­er­erklärung für das Jahr 2012 ein. Hierin erklärte sie einen inländi­schen Jah­resüber­schuss i.H.v. 7.180 € zzgl. nicht­ab­zieh­bare Auf­wen­dun­gen i.H.v. 2.585 € so­wie ausländi­sche DBA-Einkünfte i.H.v. 11.704 €. Ins­ge­samt er­gab sich ein Ge­samt­be­trag der steu­er­pflich­ti­gen Einkünfte i.H.v. -1.939 €. Das Fi­nanz­amt folgte der Erklärung und setzte die Körper­schaft­steuer 2012 auf 0 € fest. Außer­dem stellte er einen ver­blei­ben­den Ver­lust­vor­trag i.H.v. 13.595 € fest. Beide Be­scheide er­gin­gen un­ter dem Vor­be­halt der Nachprüfung.

Später ver­trat das Fi­nanz­amt die Auf­fas­sung, dass die Auf­wen­dun­gen, die sich nicht ein­deu­tig den steu­er­pflich­ti­gen bzw. den steu­er­freien Umsätzen zu­ord­nen ließen, in ana­lo­ger An­wen­dung der Grundsätze zur Auf­tei­lung von Ge­win­nen und Ver­lus­ten bei Be­triebsstätten im Schätz­wege auf­zu­tei­len seien. Dar­auf­hin reichte die Kläge­rin eine kor­ri­gierte Ge­winn­er­mitt­lung ein, in der sie die vor­ge­nann­ten Misch­kos­ten (Ge­mein­kos­ten) im Schätz­wege auf­teilte. Als Auf­tei­lungsmaßstab diente da­bei das Verhält­nis der ausländi­schen zu den inländi­schen Umsätzen. Das Fi­nanz­amt setzte dar­auf­hin Körper­schaft­steuer 2012 un­verändert i.H.v. 0 € fest­ge­setzt. Der ver­blei­bende Ver­lust­vor­trag auf den 31.12.2012 wurde nur noch i.H.v. 796 € fest­ge­stellt. Außer­dem wurde der vor­tragsfähige Ge­wer­be­ver­lust eben­falls auf 796 € fest­ge­stellt.

Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab. Die Re­vi­sion zum BFH wurde we­gen grundsätz­li­cher Be­deu­tung der Rechts­sa­che zu­ge­las­sen.

Die Gründe:
Das Fi­nanz­amt hat zu Recht die sog. Misch­kos­ten (Ge­mein­kos­ten) in einen ab­zieh­ba­ren und einen nicht ab­zieh­ba­ren Teil auf­ge­teilt.

Nach § 3c Abs. 1 S. 1EStG, der über § 8 Abs. 1 S. 1 KStG und § 7 S. 1 GewStG auch für die Körper­schaft- und Ge­wer­be­steuer An­wen­dung fin­det, dürfen Aus­ga­ben, so­weit sie mit steu­er­freien Ein­nah­men in un­mit­tel­ba­rem wirt­schaft­li­chen Zu­sam­men­hang ste­hen, nicht als Be­triebs­aus­ga­ben ab­ge­zo­gen wer­den. Die Aus­ga­ben ste­hen dann mit steu­er­freien Ein­nah­men in un­mit­tel­ba­rem wirt­schaft­li­chen Zu­sam­men­hang, wenn sie nach ih­rer Ent­ste­hung oder Zweck­bin­dung mit dem be­trieb­li­chen steu­er­freien Ein­nah­men in einem unlösba­ren Zu­sam­men­hang ste­hen, also ohne diese nicht an­ge­fal­len wären; ein bloßer Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hang genügt nicht. Da­nach könnte zwei­fel­haft sein, ob die hier strei­ti­gen Ge­mein­kos­ten vom Ab­zugs­ver­bot des § 3c Abs. 1 EStG er­fasst wer­den; denn diese Kos­ten wären auch ohne die Grundstücks­ge­schäfte im Aus­land an­ge­fal­len.

Die vor­lie­gende De­fi­ni­tion greift al­ler­dings zu kurz. Zu berück­sich­ti­gen ist nämlich, dass diese Kos­ten auch dann an­ge­fal­len wären, wenn die Kläge­rin vom In­land aus aus­schließlich steu­er­freie ausländi­sche Grundstücks­ge­schäfte getätigt hätte. Dies ver­deut­licht, dass nicht bloß ein mit­tel­ba­rer Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hang, son­dern ein un­mit­tel­ba­rer wirt­schaft­li­cher Zu­sam­men­hang zwi­schen den Ge­mein­kos­ten und den steu­er­freien Ein­nah­men be­steht. Des­halb ist die vor­ge­nannte De­fi­ni­tion da­hin­ge­hend zu ergänzen, dass ein un­mit­tel­ba­rer wirt­schaft­li­cher Zu­sam­men­hang auch dann be­steht, wenn die Aus­ga­ben auch dann an­ge­fal­len wären, wenn der Steu­er­pflich­tige aus­schließlich steu­er­freie Ein­nah­men er­zielt.

Sollte die Recht­spre­chung des BFH da­hin­ge­hend zu ver­ste­hen sein, dass der un­mit­tel­bare wirt­schaft­li­che Zu­sam­men­hang be­reits dann un­ter­bro­chen wird, wenn der Steu­er­pflich­tige auch im In­land nicht steu­er­be­freite Ein­nah­men er­zielt, so könnte der Se­nat dem nicht fol­gen. Das würde nämlich be­deu­ten, dass es keine Aus­ga­ben gäbe, die zu­gleich mit steu­er­freien und steu­er­pflich­ti­gen Ein­nah­men in un­mit­tel­ba­rem wirt­schaft­li­chen Zu­sam­men­hang ste­hen. Die Ge­mein­kos­ten der Kläge­rin wa­ren des­halb ent­spre­chend dem Verhält­nis der steu­er­pflich­ti­gen zu den steu­er­freien Ein­nah­men auf­zu­tei­len.

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