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Kein Umsatzsteuererlass ohne Klageerhebung gegen vorherige ablehnende Einspruchsentscheidung

FG Düsseldorf 18.3.2015, 4 K 1044/14 AO

Ein Erlass von Umsatzsteuern kommt nicht in Frage, wenn gegen eine vorherige ablehnende Einspruchsentscheidung keine Klage erhoben wurde. Dies gilt jedenfalls dann, wenn sich dem Kläger eine fristwahrende Klageerhebung innerhalb der Klagefrist aufgedrängt haben musste und ihm auch zuzumuten war.

Der Sach­ver­halt:
Die Schuld­ne­rin A betrieb Spiel­hal­len. Weil in der Ver­gan­gen­heit in der BFH-Recht­sp­re­chung Zwei­fel geäu­ßert wor­den waren, ob die Umsätze eines Auto­ma­ten­auf­s­tel­lers aus Geld­spiel­ge­rä­ten nach § 4 Nr. 9 b UStG steu­er­bar oder steu­er­f­rei seien, kam es zu Anträ­gen auf Ände­rung und nach Ableh­nung zu Ein­spruchs­ver­fah­ren der dama­li­gen Steu­er­be­ra­ter der Schuld­ne­rin hin­sicht­lich der Umsatz­steu­er­be­scheide für die Jahre 1996 bis 1998. Die Ein­spruchs­ver­fah­ren ruh­ten seit dem Jahr 2001 im Hin­blick auf das beim BFH anhän­gige Ver­fah­ren V R 7/02. Sch­ließ­lich erließ das Finanz­amt unter dem 9.1.2004 geän­derte Bescheide und hob den bis­her beste­hen­den Vor­be­halt der Nach­prü­fung auf. Die Steu­er­be­ra­ter der Schuld­ne­rin leg­ten hier­ge­gen jeweils Ein­spruch ein. Die Umsatz­steu­er­fest­set­zun­gen für die Jahre 1996 bis 1998 seien inso­weit auf­zu­he­ben, als sie aus Geld­spiel­ge­rä­ten resul­tier­ten. Der­zeit sei in der Recht­sp­re­chung noch nicht absch­lie­ßend geklärt, ob die Umsätze aus Geld­spiel­ge­rä­ten umsatz­steu­er­bar seien.

Über das Ver­mö­gen der A wurde mit Beschluss des AG vom 6.7.2004 das Insol­venz­ver­fah­ren eröff­net und der Klä­ger zum Insol­venz­ver­wal­ter bes­tellt. Das Finanz­amt erließ unter dem 15.3.2005 eine an den Klä­ger als Insol­venz­ver­wal­ter in dem Ver­fah­ren der Schuld­ne­rin gerich­tete Ein­spruchs­ent­schei­dung u.a. wegen Umsatzteuer 1996 bis 1998. Im Tenor der Ein­spruchs­ent­schei­dung ver­fügte er, dass das Ein­spruchs­ver­fah­ren auf­ge­nom­men, in das Fest­stel­lungs­ver­fah­ren über­ge­lei­tet und die ange­mel­de­ten For­de­run­gen als Insol­venz­for­de­run­gen fest­ge­s­tellt wür­den. Zur Begrün­dung führte das Finanz­amt im Wesent­li­chen aus, dass der Ein­spruch gegen die Umsatz­steu­er­be­scheide für die Jahre 1996 bis 1998 sowie der Wider­spruch des Klä­gers gegen die zur Tabelle ange­mel­de­ten Steu­er­for­de­run­gen unbe­grün­det seien. Der Klä­ger erhob gegen die Ein­spruchs­ent­schei­dung vom 15.3 2005 keine Klage.

Mit Sch­rei­ben vom 30.12.2008 bean­tragte er, die für die Kalen­der­jahre 1996 bis 1998 fest­ge­setz­ten und erho­be­nen Umsatz­steu­ern, soweit sie aus Umsät­zen für die Geld­spiel­ge­räte resul­tier­ten, zu erlas­sen bzw. zu erstat­ten. Dabei bezog er sich in sei­nem Antrag aus­drück­lich auf die "Umsatz­steu­ern 1996 bis 1998, soweit sie durch die Betriebs­prü­fung nach­träg­lich fest­ge­setzt wur­den". Die Erhe­bung der Steu­er­be­träge sei sach­lich unbil­lig, weil sie mate­ri­ell der Recht­sp­re­chung des EuGH und der Recht­sp­re­chung des BFH im Urteil vom 12.5.2005, der der Recht­sp­re­chung des EuGH gefolgt sei, nicht ent­sp­re­che. Auch der Umstand, dass er gegen die Ein­spruchs­ent­schei­dung des Finanzamts vom 15.3.2005 keine Klage erho­ben habe, ändere an der sach­li­chen Unbil­lig­keit nichts. Das Finanz­amt habe die anhän­gi­gen Ver­fah­ren vor dem EuGH und dem BFH gekannt und trotz Kennt­nis des noch offe­nen Aus­gangs des Ver­fah­rens vor dem BFH die Ein­spruchs­ent­schei­dung vom 15.3.2005 erlas­sen. Das Finanz­amt lehnte den Erlass der Umsatz­steu­er­schul­den für die Jahre 1996 bis 1998 ab.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage mit Urteil vom 27.7.2011 statt und verpf­lich­tete das Finanz­amt, unter Auf­he­bung der ange­foch­te­nen Bescheide den Antrag des Klä­gers auf Erlass bzw. Erstat­tung unter Beach­tung der Rechts­auf­fas­sung des Gerichts neu zu beschei­den. Maß­geb­lich sei ins­be­son­dere, dass auf­grund der durch die Finanz­be­hörde ver­an­lass­ten unzu­rei­chen­den Infor­ma­tion über den Ver­fah­rens­stand des bereits von der Schuld­ne­rin ein­ge­leg­ten Rechts­be­helfs aus Sicht eines ord­nungs­ge­mäß han­deln­den Insol­venz­ver­wal­ters keine Ver­an­las­sung bestan­den habe, gegen die Ein­spruchs­ent­schei­dung vom 15.3.2005 Klage zu erhe­ben. Unter dem 15.9.2011 erstat­tete das Finanz­amt dem Klä­ger unter Bezug­nahme auf das finanz­ge­richt­li­che Urteil einen Gesamt­be­trag von rd. 51.000 €.

Der Klä­ger bean­tragte in den Jah­ren 2008 bzw. 2011 und 2012 die Ände­rung bzw. Neu­fest­set­zung hin­sicht­lich der gesam­ten Umsatz­steu­ern der Schuld­ne­rin für die Jahre 1996 bis 1998, die von der Recht­sp­re­chung des EuGH bzw. BFH betrof­fen seien. Die Anträge lehnte das Finanz­amt jeweils im Ergeb­nis bestands­kräf­tig ab. Außer­dem bean­tragte der Klä­ger unter dem 23.11.2011 den Erlass der Umsatz­steu­er­be­träge für die Jahre 1996 bis 1998, die nach dem Urteil des FG (s.o.) noch nicht vom Finanz­amt erstat­tet wor­den seien. Dies sei für das Jahr 1996 ein Betrag von rd. 62.000 €, für das Jahr 1997 ein Betrag von rd. 54.000 € und für das Jahr 1998 ein Betrag von rd. 60.000 €. Das Finanz­amt lehnte den Antrag ab. Dem ursprüng­li­chen Erlas­s­an­trag vom 30.12.2008 sei bereits abge­hol­fen wor­den. Im Übri­gen seien Bil­lig­keits­gründe nicht gege­ben.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage nur teil­weise statt. Die Revi­sion zum BFH wurde nicht zuge­las­sen.

Die Gründe:
Die Klage hat kei­nen Erfolg, soweit sie das Verpf­lich­tungs­be­geh­ren des Klä­gers betrifft, Umsatz­steu­ern der Insol­venz­schuld­ne­rin A für das Jahr 1996 (62.000 €), für das Jahr 1997 (54.000 €) und für das Jahr 1998 (60.000 €) zu erlas­sen bzw. zu erstat­ten. Eine sol­che Verpf­lich­tung nach § 101 S. 1 FGO oder eine Verpf­lich­tung zur Beschei­dung nach § 101 S. 2 FGO kommt nur in Betracht, wenn die Vor­aus­set­zun­gen des § 227 AO vor­lie­gen. Das ist hier nicht der Fall.

Nach § 227 AO kön­nen die Finanz­be­hör­den Ansprüche aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis ganz oder zum Teil erlas­sen, wenn deren Ein­zie­hung nach Lage des ein­zel­nen Falls unbil­lig wäre; unter den glei­chen Vor­aus­set­zun­gen kön­nen bereits entrich­tete Beträge erstat­tet oder ange­rech­net wer­den. Eine sach­li­che Unbil­lig­keit liegt vor, wenn die Besteue­rung, unab­hän­gig von den wirt­schaft­li­chen Ver­hält­nis­sen des Steu­erpf­lich­ti­gen, im Ein­zel­fall mit dem Sinn und Zweck des Geset­zes nicht ver­ein­bar ist und des­halb den gesetz­li­chen Wer­tun­gen zuwi­der­läuft. Bestands­kräf­tig fest­ge­setzte Steu­ern kön­nen grund­sätz­lich nur dann im Bil­lig­keits­ver­fah­ren erlas­sen oder erstat­tet wer­den, wenn die Steu­er­fest­set­zung offen­sicht­lich und ein­deu­tig unrich­tig war und es dem Steu­erpf­lich­ti­gen nicht zuzu­mu­ten war, sich hier­ge­gen in dem dafür vor­ge­se­he­nen Fest­set­zungs­ver­fah­ren recht­zei­tig zu weh­ren. Dem­ge­gen­über ist eine sach­li­che Unbil­lig­keit anzu­neh­men, wenn die Finanz­be­hörde die Unan­fecht­bar­keit der Steu­er­fest­set­zung in zure­chen­ba­rer Weise ver­ur­sacht hat, weil sie den Steu­erpf­lich­ti­gen sach­lich unzu­tref­fend belehrt und über den wah­ren Ver­fah­rens­stand im Unkla­ren gelas­sen hat.

Im vor­lie­gen­den Fall hat der Klä­ger gegen die Ein­spruchs­ent­schei­dung vom 15.3.2005 keine Klage erho­ben, so dass die Umsatz­steu­er­be­scheide für die Streit­jahre bestands­kräf­tig gewor­den sind. Eine sol­che Kla­ge­er­he­bung war ihm jedoch zuzu­mu­ten. Denn unge­ach­tet des­sen, dass der Klä­ger vom Beklag­ten durch des­sen unvoll­stän­dige Beleh­rung im Sch­rei­ben vom 2.11.2004 über den wah­ren Ver­fah­rens­stand und die Erfolgs­aus­sich­ten des Rechts­be­helfs im Unkla­ren gelas­sen wor­den ist, musste sich dem Klä­ger spä­ter eine zumin­dest frist­wah­rende Kla­ge­er­he­bung inn­er­halb der Kla­ge­frist auf­ge­drängt haben und war ihm jeden­falls zuzu­mu­ten.

Der Klä­ger hat der Insol­venz­schuld­ne­rin die Ein­spruchs­ent­schei­dung vom 15.3.2005 zur Fest­stel­lung der Insol­venz­for­de­run­gen unter dem 16.3.2005 mit der Bitte um Mit­tei­lung über­sandt, ob die Steu­er­for­de­run­gen rich­tig seien, da ihm selbst keine Unter­la­gen zur Über­prü­fung vor­lä­gen. Die Insol­venz­schuld­ne­rin teilte ihm dar­auf­hin unter dem 4.4.2005 mit, dass sie die For­de­run­gen des Finanzamts nicht in vol­ler Höhe aner­kenne, und ver­wies zur Begrün­dung auf den Schrift­wech­sel zwi­schen ihren Steu­er­be­ra­tern und dem Finanz­amt, der dem Klä­ger vor­liege. Danach wäre dem Klä­ger jeden­falls die frist­wah­rende Kla­ge­er­he­bung zumut­bar gewe­sen. Auch hätte er sich noch bis zum Ablauf der Kla­ge­frist zumin­dest tele­fo­nisch mit den Steu­er­be­ra­tern der Insol­venz­schuld­ne­rin oder der Insol­venz­schuld­ne­rin selbst in Ver­bin­dung set­zen kön­nen, um wei­tere Ein­zel­hei­ten zu erfah­ren. Das gilt umso mehr, als es sich bei den in der Ein­spruchs­ent­schei­dung auf­ge­führ­ten Beträ­gen jeden­falls nicht nur um Baga­tell­be­träge han­delte.

Dar­über hin­aus hat­ten ihm die Steu­er­be­ra­ter der Insol­venz­schuld­ne­rin schon mit Sch­rei­ben vom 12.7.2004 mit­ge­teilt, dass Steu­er­las­ten nach einer Außen­prü­fung für die Alt­jahre noch im Ein­spruchs­ver­fah­ren strit­tig seien und bereits ein finanz­ge­richt­li­cher Antrag auf Aus­set­zung der Voll­zie­hung ges­tellt wor­den sei. Der Klä­ger hätte mit­hin sogar schon zu einem frühe­ren Zeit­punkt Ver­an­las­sung gehabt, sich über die Hin­ter­gründe des Ein­spruchs­ver­fah­rens zu erkun­di­gen. Und sch­ließ­lich han­delte es sich bei der Frage der Umsatz­steu­er­f­rei­heit für Umsätze aus Geld­spiel­ge­rä­ten um das zum dama­li­gen Zeit­punkt gerade aktu­elle Rechts­pro­b­lem für die gesamte Bran­che.

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