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Kein Umsatzsteuererlass ohne Klageerhebung gegen vorherige ablehnende Einspruchsentscheidung

FG Düsseldorf 18.3.2015, 4 K 1044/14 AO

Ein Er­lass von Um­satz­steu­ern kommt nicht in Frage, wenn ge­gen eine vor­he­rige ab­leh­nende Ein­spruchs­ent­schei­dung keine Klage er­ho­ben wurde. Dies gilt je­den­falls dann, wenn sich dem Kläger eine frist­wah­rende Kla­ge­er­he­bung in­ner­halb der Kla­ge­frist auf­gedrängt ha­ben mus­ste und ihm auch zu­zu­mu­ten war.

Der Sach­ver­halt:
Die Schuld­ne­rin A be­trieb Spiel­hal­len. Weil in der Ver­gan­gen­heit in der BFH-Recht­spre­chung Zwei­fel geäußert wor­den wa­ren, ob die Umsätze ei­nes Au­to­ma­ten­auf­stel­lers aus Geld­spiel­geräten nach § 4 Nr. 9 b UStG steu­er­bar oder steu­er­frei seien, kam es zu Anträgen auf Ände­rung und nach Ab­leh­nung zu Ein­spruchs­ver­fah­ren der da­ma­li­gen Steu­er­be­ra­ter der Schuld­ne­rin hin­sicht­lich der Um­satz­steu­er­be­scheide für die Jahre 1996 bis 1998. Die Ein­spruchs­ver­fah­ren ruh­ten seit dem Jahr 2001 im Hin­blick auf das beim BFH anhängige Ver­fah­ren V R 7/02. Schließlich er­ließ das Fi­nanz­amt un­ter dem 9.1.2004 geänderte Be­scheide und hob den bis­her be­ste­hen­den Vor­be­halt der Nachprüfung auf. Die Steu­er­be­ra­ter der Schuld­ne­rin leg­ten hier­ge­gen je­weils Ein­spruch ein. Die Um­satz­steu­er­fest­set­zun­gen für die Jahre 1996 bis 1998 seien in­so­weit auf­zu­he­ben, als sie aus Geld­spiel­geräten re­sul­tier­ten. Der­zeit sei in der Recht­spre­chung noch nicht ab­schließend geklärt, ob die Umsätze aus Geld­spiel­geräten um­satz­steu­er­bar seien.

Über das Vermögen der A wurde mit Be­schluss des AG vom 6.7.2004 das In­sol­venz­ver­fah­ren eröff­net und der Kläger zum In­sol­venz­ver­wal­ter be­stellt. Das Fi­nanz­amt er­ließ un­ter dem 15.3.2005 eine an den Kläger als In­sol­venz­ver­wal­ter in dem Ver­fah­ren der Schuld­ne­rin ge­rich­tete Ein­spruchs­ent­schei­dung u.a. we­gen Um­satzteuer 1996 bis 1998. Im Tenor der Ein­spruchs­ent­schei­dung verfügte er, dass das Ein­spruchs­ver­fah­ren auf­ge­nom­men, in das Fest­stel­lungs­ver­fah­ren über­ge­lei­tet und die an­ge­mel­de­ten For­de­run­gen als In­sol­venz­for­de­run­gen fest­ge­stellt würden. Zur Begründung führte das Fi­nanz­amt im We­sent­li­chen aus, dass der Ein­spruch ge­gen die Um­satz­steu­er­be­scheide für die Jahre 1996 bis 1998 so­wie der Wi­der­spruch des Klägers ge­gen die zur Ta­belle an­ge­mel­de­ten Steu­er­for­de­run­gen un­begründet seien. Der Kläger er­hob ge­gen die Ein­spruchs­ent­schei­dung vom 15.3 2005 keine Klage.

Mit Schrei­ben vom 30.12.2008 be­an­tragte er, die für die Ka­len­der­jahre 1996 bis 1998 fest­ge­setz­ten und er­ho­be­nen Um­satz­steu­ern, so­weit sie aus Umsätzen für die Geld­spiel­geräte re­sul­tier­ten, zu er­las­sen bzw. zu er­stat­ten. Da­bei be­zog er sich in sei­nem An­trag ausdrück­lich auf die "Um­satz­steu­ern 1996 bis 1998, so­weit sie durch die Be­triebsprüfung nachträglich fest­ge­setzt wur­den". Die Er­he­bung der Steu­er­beträge sei sach­lich un­bil­lig, weil sie ma­te­ri­ell der Recht­spre­chung des EuGH und der Recht­spre­chung des BFH im Ur­teil vom 12.5.2005, der der Recht­spre­chung des EuGH ge­folgt sei, nicht ent­spre­che. Auch der Um­stand, dass er ge­gen die Ein­spruchs­ent­schei­dung des Fi­nanz­amts vom 15.3.2005 keine Klage er­ho­ben habe, ändere an der sach­li­chen Un­bil­lig­keit nichts. Das Fi­nanz­amt habe die anhängi­gen Ver­fah­ren vor dem EuGH und dem BFH ge­kannt und trotz Kennt­nis des noch of­fe­nen Aus­gangs des Ver­fah­rens vor dem BFH die Ein­spruchs­ent­schei­dung vom 15.3.2005 er­las­sen. Das Fi­nanz­amt lehnte den Er­lass der Um­satz­steu­er­schul­den für die Jahre 1996 bis 1998 ab.

Das FG gab der hier­ge­gen ge­rich­te­ten Klage mit Ur­teil vom 27.7.2011 statt und ver­pflich­tete das Fi­nanz­amt, un­ter Auf­he­bung der an­ge­foch­te­nen Be­scheide den An­trag des Klägers auf Er­lass bzw. Er­stat­tung un­ter Be­ach­tung der Rechts­auf­fas­sung des Ge­richts neu zu be­schei­den. Maßgeb­lich sei ins­be­son­dere, dass auf­grund der durch die Fi­nanz­behörde ver­an­lass­ten un­zu­rei­chen­den In­for­ma­tion über den Ver­fah­rens­stand des be­reits von der Schuld­ne­rin ein­ge­leg­ten Rechts­be­helfs aus Sicht ei­nes ord­nungs­gemäß han­deln­den In­sol­venz­ver­wal­ters keine Ver­an­las­sung be­stan­den habe, ge­gen die Ein­spruchs­ent­schei­dung vom 15.3.2005 Klage zu er­he­ben. Un­ter dem 15.9.2011 er­stat­tete das Fi­nanz­amt dem Kläger un­ter Be­zug­nahme auf das fi­nanz­ge­richt­li­che Ur­teil einen Ge­samt­be­trag von rd. 51.000 €.

Der Kläger be­an­tragte in den Jah­ren 2008 bzw. 2011 und 2012 die Ände­rung bzw. Neu­fest­set­zung hin­sicht­lich der ge­sam­ten Um­satz­steu­ern der Schuld­ne­rin für die Jahre 1996 bis 1998, die von der Recht­spre­chung des EuGH bzw. BFH be­trof­fen seien. Die Anträge lehnte das Fi­nanz­amt je­weils im Er­geb­nis be­standskräftig ab. Außer­dem be­an­tragte der Kläger un­ter dem 23.11.2011 den Er­lass der Um­satz­steu­er­beträge für die Jahre 1996 bis 1998, die nach dem Ur­teil des FG (s.o.) noch nicht vom Fi­nanz­amt er­stat­tet wor­den seien. Dies sei für das Jahr 1996 ein Be­trag von rd. 62.000 €, für das Jahr 1997 ein Be­trag von rd. 54.000 € und für das Jahr 1998 ein Be­trag von rd. 60.000 €. Das Fi­nanz­amt lehnte den An­trag ab. Dem ur­sprüng­li­chen Er­las­san­trag vom 30.12.2008 sei be­reits ab­ge­hol­fen wor­den. Im Übri­gen seien Bil­lig­keitsgründe nicht ge­ge­ben.

Das FG gab der hier­ge­gen ge­rich­te­ten Klage nur teil­weise statt. Die Re­vi­sion zum BFH wurde nicht zu­ge­las­sen.

Die Gründe:
Die Klage hat kei­nen Er­folg, so­weit sie das Ver­pflich­tungs­be­geh­ren des Klägers be­trifft, Um­satz­steu­ern der In­sol­venz­schuld­ne­rin A für das Jahr 1996 (62.000 €), für das Jahr 1997 (54.000 €) und für das Jahr 1998 (60.000 €) zu er­las­sen bzw. zu er­stat­ten. Eine sol­che Ver­pflich­tung nach § 101 S. 1 FGO oder eine Ver­pflich­tung zur Be­schei­dung nach § 101 S. 2 FGO kommt nur in Be­tracht, wenn die Vor­aus­set­zun­gen des § 227 AO vor­lie­gen. Das ist hier nicht der Fall.

Nach § 227 AO können die Fi­nanz­behörden An­sprüche aus dem Steu­er­schuld­verhält­nis ganz oder zum Teil er­las­sen, wenn de­ren Ein­zie­hung nach Lage des ein­zel­nen Falls un­bil­lig wäre; un­ter den glei­chen Vor­aus­set­zun­gen können be­reits ent­rich­tete Beträge er­stat­tet oder an­ge­rech­net wer­den. Eine sach­li­che Un­bil­lig­keit liegt vor, wenn die Be­steue­rung, un­abhängig von den wirt­schaft­li­chen Verhält­nis­sen des Steu­er­pflich­ti­gen, im Ein­zel­fall mit dem Sinn und Zweck des Ge­set­zes nicht ver­ein­bar ist und des­halb den ge­setz­li­chen Wer­tun­gen zu­wi­derläuft. Be­standskräftig fest­ge­setzte Steu­ern können grundsätz­lich nur dann im Bil­lig­keits­ver­fah­ren er­las­sen oder er­stat­tet wer­den, wenn die Steu­er­fest­set­zung of­fen­sicht­lich und ein­deu­tig un­rich­tig war und es dem Steu­er­pflich­ti­gen nicht zu­zu­mu­ten war, sich hier­ge­gen in dem dafür vor­ge­se­he­nen Fest­set­zungs­ver­fah­ren recht­zei­tig zu weh­ren. Dem­ge­genüber ist eine sach­li­che Un­bil­lig­keit an­zu­neh­men, wenn die Fi­nanz­behörde die Un­an­fecht­bar­keit der Steu­er­fest­set­zung in zu­re­chen­ba­rer Weise ver­ur­sacht hat, weil sie den Steu­er­pflich­ti­gen sach­lich un­zu­tref­fend be­lehrt und über den wah­ren Ver­fah­rens­stand im Un­kla­ren ge­las­sen hat.

Im vor­lie­gen­den Fall hat der Kläger ge­gen die Ein­spruchs­ent­schei­dung vom 15.3.2005 keine Klage er­ho­ben, so dass die Um­satz­steu­er­be­scheide für die Streit­jahre be­standskräftig ge­wor­den sind. Eine sol­che Kla­ge­er­he­bung war ihm je­doch zu­zu­mu­ten. Denn un­ge­ach­tet des­sen, dass der Kläger vom Be­klag­ten durch des­sen un­vollständige Be­leh­rung im Schrei­ben vom 2.11.2004 über den wah­ren Ver­fah­rens­stand und die Er­folgs­aus­sich­ten des Rechts­be­helfs im Un­kla­ren ge­las­sen wor­den ist, mus­ste sich dem Kläger später eine zu­min­dest frist­wah­rende Kla­ge­er­he­bung in­ner­halb der Kla­ge­frist auf­gedrängt ha­ben und war ihm je­den­falls zu­zu­mu­ten.

Der Kläger hat der In­sol­venz­schuld­ne­rin die Ein­spruchs­ent­schei­dung vom 15.3.2005 zur Fest­stel­lung der In­sol­venz­for­de­run­gen un­ter dem 16.3.2005 mit der Bitte um Mit­tei­lung über­sandt, ob die Steu­er­for­de­run­gen rich­tig seien, da ihm selbst keine Un­ter­la­gen zur Überprüfung vorlägen. Die In­sol­venz­schuld­ne­rin teilte ihm dar­auf­hin un­ter dem 4.4.2005 mit, dass sie die For­de­run­gen des Fi­nanz­amts nicht in vol­ler Höhe an­er­kenne, und ver­wies zur Begründung auf den Schrift­wech­sel zwi­schen ih­ren Steu­er­be­ra­tern und dem Fi­nanz­amt, der dem Kläger vor­liege. Da­nach wäre dem Kläger je­den­falls die frist­wah­rende Kla­ge­er­he­bung zu­mut­bar ge­we­sen. Auch hätte er sich noch bis zum Ab­lauf der Kla­ge­frist zu­min­dest te­le­fo­ni­sch mit den Steu­er­be­ra­tern der In­sol­venz­schuld­ne­rin oder der In­sol­venz­schuld­ne­rin selbst in Ver­bin­dung set­zen können, um wei­tere Ein­zel­hei­ten zu er­fah­ren. Das gilt umso mehr, als es sich bei den in der Ein­spruchs­ent­schei­dung auf­geführ­ten Beträgen je­den­falls nicht nur um Ba­ga­tell­beträge han­delte.

Darüber hin­aus hat­ten ihm die Steu­er­be­ra­ter der In­sol­venz­schuld­ne­rin schon mit Schrei­ben vom 12.7.2004 mit­ge­teilt, dass Steu­er­las­ten nach ei­ner Außenprüfung für die Alt­jahre noch im Ein­spruchs­ver­fah­ren strit­tig seien und be­reits ein fi­nanz­ge­richt­li­cher An­trag auf Aus­set­zung der Voll­zie­hung ge­stellt wor­den sei. Der Kläger hätte mit­hin so­gar schon zu einem früheren Zeit­punkt Ver­an­las­sung ge­habt, sich über die Hin­tergründe des Ein­spruchs­ver­fah­rens zu er­kun­di­gen. Und schließlich han­delte es sich bei der Frage der Um­satz­steu­er­frei­heit für Umsätze aus Geld­spiel­geräten um das zum da­ma­li­gen Zeit­punkt ge­rade ak­tu­elle Rechts­pro­blem für die ge­samte Bran­che.

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