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Steuerberatung

§ 6 Abs. 1 S. 2 AStG bei teilentgeltlicher Übertragung von Kapitalgesellschaftsanteilen?

FG Köln v. 28.3.2019 - 15 K 2159/15

Ob der Gesetzgeber Art. 13 DBA-USA, der bei Erlass des § 6 AStG bereits existierte, gesehen und berücksichtigt hat, ist unerheblich. Zudem verstößt § 6 Abs. 1 Satz 2 AStG nicht gegen Art 3 GG. Die Frage der Besteuerung nach § 6 Abs. 1 Satz 2 AStG bei der Übertragung von Anteilen an einer Gesellschaft i.S.d. Art 13 Abs. 2 b) DBA USA ist allem Anschein nach bisher höchstrichterlich nicht entschieden, weshalb die Revision zum BFH zugelassen wurde.

Der Sach­ver­halt:
Der inzwi­schen ver­s­tor­bene P. hatte im Sep­tem­ber 2009 an sei­nen Sohn (S.), einen Geschäft­s­an­teil i.H.v. 28.000 € am - ins­ge­s­amt 50.000 € betra­gen­den - Stamm­ka­pi­tal der U-Gesell­schaft mit Sitz im Aus­land teils ent­gelt­lich über­tra­gen. Das Ver­mö­gen der Gesell­schaft bestand im Zeit­punkt der Über­tra­gung über­wie­gend aus Grund­ver­mö­gen. In unmit­tel­ba­rem zeit­li­chen Zusam­men­hang hatte P. wei­tere Geschäft­s­an­teile an der Gesell­schaft i.H.v. nomi­nal 12.000 € an seine Ehe­frau, die Klä­ge­rin, über­tra­gen.

Der S. besaß auf­grund sei­ner Geburt in den USA die US-ame­ri­ka­ni­sche Staats­bür­ger­schaft und war im Zeit­punkt der Über­tra­gung in den USA ansäs­sig. Das Finanz­amt behan­delte die vor­ste­hen­den Über­tra­gun­gen als tei­l­ent­gelt­li­che Erwerbe und setzte für P. einen steu­erpf­lich­ti­gen Über­tra­gungs­ge­winn an. Es war für den unent­gelt­li­chen Teil der Über­tra­gung an den Sohn der Auf­fas­sung, die Vor­aus­set­zun­gen für eine "Weg­zugs­be­steue­rung" nach § 6 AStG seien gege­ben und setzte die Ein­kom­men­steuer für P. ent­sp­re­chend fest.

Hier­ge­gen hat der P. Klage erho­ben, ist dann aber nach Kla­ge­er­he­bung ver­s­tor­ben. Allein­er­bin ist seine Ehe­frau gewor­den, die den Pro­zess fort­führte. Das FG hat die Klage abge­wie­sen. Aller­dings wurde die Revi­sion zum BFH zuge­las­sen.

Die Gründe:
Bei einer natür­li­chen Per­son, die ins­ge­s­amt min­des­tens zehn Jahre nach § 1 Abs. 1 des EStG unbe­schränkt steu­erpf­lich­tig war und deren unbe­schränkte Steu­erpf­licht durch Auf­gabe des Wohn­sit­zes oder gewöhn­li­chen Auf­ent­halts endet, ist auf Anteile i.S.d. § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG im Zeit­punkt der Been­di­gung der unbe­schränk­ten Steu­erpf­licht § 17 EStG auch ohne Ver­äu­ße­rung anzu­wen­den, wenn im Übri­gen für die Anteile zu die­sem Zeit­punkt die Vor­aus­set­zun­gen die­ser Vor­schrift erfüllt sind (§ 6 Abs. 1 Satz 1 AStG). Der Been­di­gung der unbe­schränk­ten Steu­erpf­licht i.S.d. Sat­zes 1 ste­hen die Über­tra­gung der Anteile durch ganz oder teil­weise unent­gelt­li­ches Rechts­ge­schäft unter Leben­den oder durch Erwerb von Todes wegen auf nicht unbe­schränkt steu­erpf­lich­tige Per­so­nen gleich (§ 6 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 AStG).

Diese Vor­aus­set­zun­gen waren im vor­lie­gen­den Fall sämt­lich erfüllt. Ins­be­son­dere bestand kein Grund für eine teleo­lo­gi­sche Reduk­tion des § 6 AStG. Denn es ist nicht ersicht­lich dass der Gesetz­ge­ber, hätte er die vor­lie­gende Fall­kon­s­tel­la­tion erkannt, den Vor­gang von der Besteue­rung aus­ge­nom­men hätte. Ob der Gesetz­ge­ber Art. 13 DBA-USA, der bei Erlass des § 6 AStG bereits exis­tierte, gese­hen und berück­sich­tigt hat, ist uner­heb­lich. Zudem ver­stößt § 6 Abs. 1 Satz 2 AStG nicht gegen Art 3 GG. Ins­be­son­dere stellt die unter­schied­li­che Behand­lung der Über­tra­gung der Anteile auf die (unbe­schränkt ein­kom­men­steu­erpf­lich­tige) Ehe­frau und den (nicht unbe­schränkt steu­erpf­lich­ti­gen) Sohn kei­nen Ver­stoß gegen Art 3 GG dar. Art 3 GG gebie­tet näm­lich nicht - wie hier - die glei­che Behand­lung unter­schied­li­cher Sach­ver­halte. Denn im Fall der unbe­schränkt ein­kom­men­steu­erpf­lich­ti­gen Ehe­frau, der Klä­ge­rin, ver­b­leibt das Besteue­rungs­sub­st­rat in Deut­sch­land, im Fall des Soh­nes wird es in die USA trans­fe­riert. Gerade für die­sen Fall wurde der Ersatz­tat­be­stand geschaf­fen.

Sch­ließ­lich lag auch kein Ver­stoß gegen Art. 24 DBA-USA vor. Zwar ver­bie­tet die­ser jedem Ver­trags­staat, Staat­s­an­ge­hö­rige des jeweils ande­ren Ver­trags­staats unter ansons­ten glei­chen Ver­hält­nis­sen höher als seine eige­nen Staat­s­an­ge­hö­ri­gen zu besteu­ern. Die­ses Ver­bot greift jedoch im hier zu ent­schei­den­den Fall schon des­halb nicht ein, weil die Steu­erpf­licht des P. nicht an eine Staat­s­an­ge­hö­rig­keit, son­dern aus­sch­ließ­lich an den Wohn­sitz und den gewöhn­li­chen Auf­ent­halt des Soh­nes als Erwer­ber anknüpft. Die Besteue­rung würde unter ansons­ten glei­chen Umstän­den in der­sel­ben Weise erfol­gen, wenn S. nicht Staats­bür­ger der USA wäre, son­dern (aus­sch­ließ­lich) die deut­sche Staat­s­an­ge­hö­rig­keit hätte. Ange­sichts des­sen liegt ein Ver­stoß gegen Art. 24 Absatz 1 DBA-USA jeden­falls nicht vor. Inso­fern war auch nicht Art. XI des Freund­schafts-, Han­dels- und Schiff­fahrts­ver­tra­ges zwi­schen Deut­sch­land und den USA nicht ein­schlä­gig.

Soweit ersicht­lich ist die Frage der Besteue­rung nach § 6 Abs. 1 Satz 2 AStG bei der Über­tra­gung von Antei­len an einer Gesell­schaft i.S.d. Art 13 Abs. 2 b) DBA USA bis­her höch­s­trich­ter­lich nicht ent­schie­den, wes­halb die Revi­sion zum BFH zuge­las­sen wurde.

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