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Geänderte Wahl der Veranlagungsart ist rückwirkendes Ereignis

FG Köln 16.3.2015, 5 K 1811/14

Eine geänderte Wahl der Veranlagungsart stellt ein rückwirkendes Ereignis nach § 233a Abs. 2a AO dar. § 233a Abs. 2a AO ist auch dann anwendbar, wenn die ursprüngliche Steuerfestsetzung aufgrund anderer Änderungsvorschriften geändert wurde oder es sich um eine erstmalige Steuerfestsetzung handelt.

Der Sach­ver­halt:
Strei­tig ist die Fest­set­zung von Nach­zah­lungs­zin­sen nach § 233a AO zur Ein­kom­men­steuer 2011. Die Klä­ge­rin ist ver­hei­ra­tet. Mit Ein­kom­men­steu­er­be­scheid vom 18.6.2013 wurde sie antrags­ge­mäß get­rennt zur Ein­kom­men­steuer ver­an­lagt. Es ergab sich eine Ein­kom­men­steuer von 8.848 €. Zug­leich wur­den Zin­sen zur Ein­kom­men­steuer nach § 233a AO von 74 € fest­ge­setzt. Gegen den Ein­kom­men­steu­er­be­scheid wandte sich die Klä­ge­rin zunächst mit dem Ein­spruch vom 5.7.2013. Mit Sch­rei­ben vom 29.7.2013 bean­tragte sie die Durch­füh­rung einer Zusam­men­ver­an­la­gung mit ihrem Ehe­mann. Mit der Durch­füh­rung einer ent­sp­re­chen­den Zusam­men­ver­an­la­gung sollte der Ein­spruch erle­digt sein.

Mit Bescheid vom 6.11.2013 hob das Finanz­amt dem­ent­sp­re­chend den Ein­kom­men­steu­er­be­scheid vom 18.6.2013 auf und führte eine Zusam­men­ver­an­la­gung durch. Zug­leich änderte er mit dem Auf­he­bungs­be­scheid die Zins­fest­set­zung auf der Grund­lage des § 233a Abs. 5 AO. Im Ergeb­nis blieb die Zins­fest­set­zung vom 18.6.2013 beste­hen. Das Finanz­amt ver­wies inso­weit auf § 233a Abs. 2a i.V.m. Abs. 7 S. 2, 2. Halbs. AO. Danach sei der sich aus der Auf­he­bung der Steu­er­fest­set­zung erge­bende Unter­schieds­be­trag erst ab dem 1.4.2015 zu ver­zin­sen. Die Klä­ge­rin ist dem­ge­gen­über der Ansicht, die Zins­fest­set­zung sei voll­stän­dig auf­zu­he­ben. § 233 Abs. 2a AO sei nicht ein­schlä­gig. Damit würde sich eine Auf­tei­lung des Unter­schieds­be­tra­ges in Teil-Unter­schieds­be­träge nach § 233a Abs. 7 AO erüb­ri­gen.

Das FG wies die Klage ab. Das Urteil ist nicht rechts­kräf­tig. Die Revi­sion der Klä­ge­rin wird beim BFH unter dem Az. III B 50/15 geführt.

Die Gründe:
Das Finanz­amt hat zu Recht unter Beru­fung auf die Rege­lung des § 233a Abs. 2a AO die Zins­fest­set­zung vom 18.6.2013 im Ergeb­nis unve­r­än­dert über­nom­men.

Nach § 233a Abs. 2 AO beginnt der Zins­lauf für Nach­zah­lungs­zin­sen, die nach § 233a Abs. 1 AO ent­ste­hen, 15 Monate nach Ablauf des Kalen­der­jah­res, in dem die Steuer ent­stan­den ist. Soweit die Steu­er­fest­set­zung auf einem rück­wir­ken­den Ereig­nis i.S.v. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 und Abs. 2 AO beruht, beginnt der Zins­lauf abwei­chend 15 Monate nach Ablauf des Kalen­der­jah­res, in dem das rück­wir­kende Ereig­nis ein­ge­t­re­ten ist. Der unter­schied­li­che Beginn des Zins­laufs in § 233a Abs. 2 AO einer­seits und in § 233a Abs. 2a AO ande­rer­seits beruht auf dem Gedan­ken, dass ein rück­wir­ken­des Ereig­nis zu Guns­ten wie zu Las­ten des Steu­erpf­lich­ti­gen bei der ursprüng­li­chen Steu­er­fest­set­zung noch nicht berück­sich­tigt wer­den konnte und daher weder der Steu­erpf­lich­tige noch das Finanz­amt vor Ein­tritt des rück­wir­ken­den Ereig­nis­ses einen Liqui­di­täts­vor­teil oder -nach­teil erlit­ten hat, den zu kom­pen­sie­ren das Ziel des § 233a AO ist.

Nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO ist ein rück­wir­ken­des Ereig­nis ein sol­ches, das steu­er­li­che Wir­kung für die Ver­gan­gen­heit hat. Ein rück­wir­ken­des Ereig­nis liegt vor, wenn sich nach Erge­hen eines Steu­er­be­scheids der recht­s­er­heb­li­che Sach­ver­halt in der Weise ändert, dass nun­mehr der ver­än­derte ans­telle des zuvor ver­wir­k­lich­ten Sach­ver­halts der Besteue­rung zugrunde zu legen ist. Ob ein Ereig­nis in die Ver­gan­gen­heit zurück­wirkt, ist den Nor­men des mate­ri­el­len Steu­er­rechts zu ent­neh­men. Die von der Klä­ge­rin mit Sch­rei­ben vom 29.7.2013 geän­derte Wahl, für das Streit­jahr 2011 zur Ein­kom­men­steuer zusam­men mit ihrem Ehe­mann ver­an­lagt statt - wie bis­her - get­rennt ver­an­lagt zu wer­den, stellte ver­fah­rens­recht­lich ein Ereig­nis mit steu­er­li­cher Rück­wir­kung i.S.v. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO dar.

Ehe­leute, die nicht dau­ernd get­rennt leben, konn­ten im Streit­jahr 2011 nach § 26 Abs. 1 S. 1 EStG zwi­schen der get­renn­ten Ver­an­la­gung und der Zusam­men­ver­an­la­gung wäh­len. Die Wahl konnte bis zur Bestands­kraft eines der bei­den Ein­zel­ver­an­la­gungs­be­scheide oder des Zusam­men­ver­an­la­gungs­be­schei­des jeder­zeit in die eine oder andere Rich­tung aus­ge­übt wer­den, und zwar bis zum Ein­tritt der Fest­set­zungs­ver­jäh­rung ohne zeit­li­che Beg­ren­zung. Wird die Wahl der Ver­an­la­gungs­art nach­träg­lich abwei­chend aus­ge­übt, wirkt sie rechts­ge­stal­tend auf die Steu­er­schuld ein, da die Ver­an­la­gungs­art unmit­tel­bar die Höhe der Steuer beein­flusst. Dem­ent­sp­re­chend han­delt es sich bei der Wahl der Ver­an­la­gungs­art um ein Merk­mal des gesetz­li­chen Tat­be­stands, das auf den Ver­an­la­gungs­zei­traum zurück­wirkt, mit­hin um ein rück­wir­ken­des Ereig­nis.

Bei der geän­der­ten Wahl der Ver­an­la­gungs­art han­delt es sich vor­lie­gend auch um ein rück­wir­ken­des Ereig­nis mit Aus­wir­kung auf die Zins­fest­set­zung nach § 233a Abs. 2a AO. § 233a Abs. 2a AO ist auch dann anwend­bar, wenn die ursprüng­li­che Steu­er­fest­set­zung auf­grund ande­rer Ände­rungs­vor­schrif­ten geän­dert wurde oder es sich um eine erst­ma­lige Steu­er­fest­set­zung han­delt. Maß­geb­lich ist der mate­ri­elle Grund, nicht die ver­fah­rens­mä­ß­ige Umset­zung. Da vor­lie­gend der Wech­sel der Ver­an­la­gungs­art im Ver­lauf des Jah­res 2013 erfolgt ist, hat dies Aus­wir­kun­gen auf den Zins­lauf erst ab dem 1.4.2014. Der Zusam­men­ver­an­la­gungs­be­scheid ist jedoch bereits am 6.11.2013 ergan­gen mit der Folge, dass der Wech­sel der Ver­an­la­gungs­art im Ergeb­nis auf die ursprüng­li­che Zins­fest­set­zung vom 18.6.2013 keine Aus­wir­kun­gen haben konnte.

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