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Erbauseinandersetzung: Keine Grunderwerbsteuerbefreiung für Anteilsvereinigung durch Erwerb von Gesellschaftsanteilen

BFH 25.11.2015, II R 35/14

Erwirbt ein Miterbe bei der Erbauseinandersetzung einen zum Nachlass gehörenden Anteil an einer Personen- oder Kapitalgesellschaft und führt dieser Erwerb nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG zu einer Vereinigung von Anteilen an einer grundbesitzenden Kapitalgesellschaft, ist die Anteilsvereinigung nicht nach § 3 Nr. 3 S. 1 GrEStG von der Grunderwerbsteuer befreit.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger und seine Schwes­ter (S) waren je zur Hälfte Miter­ben ihrer Ende 2000 ver­s­tor­be­nen Mut­ter (M). Zum Nach­lass der M gehör­ten u.a. ein Kom­man­di­t­an­teil von 50 Pro­zent an der A-KG und ein Geschäft­s­an­teil von 50 Pro­zent an deren ver­mö­gens­mä­ßig nicht betei­lig­ter Kom­p­le­men­tärin, der B-GmbH. Mit nota­ri­ell beur­kun­de­tem Ver­trag vom 8.6.2001 ver­ein­bar­ten der Klä­ger und S die Aus­ein­an­der­set­zung der Erben­ge­mein­schaft in der Weise, dass der Klä­ger die Gesell­schafts­be­tei­li­gun­gen und S im Wesent­li­chen den rest­li­chen Nach­lass erhielt.

Die A-KG ist mit 90 Pro­zent an der grund­be­sit­zen­den G-GmbH betei­ligt; die wei­te­ren Geschäft­s­an­teile von 10 Pro­zent hält der Klä­ger. Kom­man­di­tis­ten der A-KG und Gesell­schaf­ter der B-GmbH waren zunächst die Eltern des Klä­gers jeweils zur Hälfte. Der Kom­man­di­t­an­teil des Vaters und sein Geschäft­s­an­teil an der B-GmbH waren mit sei­nem Able­ben im Jahr 1999 auf den Klä­ger über­ge­gan­gen. Nach der Erbau­s­ein­an­der­set­zung vom 8.6.2001 über den Nach­lass der M war der Klä­ger allei­ni­ger Kom­man­di­tist der A-KG und allei­ni­ger Gesell­schaf­ter der B-GmbH. Der Aus­ein­an­der­set­zungs­ver­trag vom 8.6.2001 wurde vom Notar an die für die A-KG zustän­dige Ver­an­la­gungs­s­telle mit dem Ver­merk "im Erb­schaft- bzw. Schen­kung­steuer­in­ter­esse" über­sandt. Eine Mit­tei­lung an die Grun­d­er­werb­steu­er­s­telle erfolgte nicht.

Nach einer Prü­fungs­mit­tei­lung vom 24.7.2006 ging das Finanz­amt davon aus, dass der Ver­trag vom 8.6.2001 beim Klä­ger zu einer Anteils­ve­r­ei­ni­gung i.S.d. § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG geführt habe. Der Klä­ger sei zu 10 Pro­zent unmit­tel­bar und zu 90 Pro­zent mit­tel­bar über die A-KG an der grund­be­sit­zen­den G-GmbH betei­ligt. Das Finanz­amt setzte mit Bescheid vom 27.6.2007 Grun­d­er­werb­steuer von rd. 83.000 € gegen den Klä­ger fest, ohne Steu­er­be­f­rei­un­gen nach § 3 Nrn. 2 und 3 GrEStG zu berück­sich­ti­gen.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Auf die Revi­sion des Finanzamts hob der BFH das Urteil auf und wies die Klage ab.

Die Gründe:
Die auf­grund der Erbau­s­ein­an­der­set­zung ein­ge­t­re­tene Anteils­ve­r­ei­ni­gung ist nicht nach § 3 Nr. 3 GrEStG steu­er­be­f­reit.

Mit Abschluss des Erbau­s­ein­an­der­set­zungs­ver­trags vom 8.6.2001 ist gem. § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG ein steu­er­ba­rer Erwerbs­vor­gang ver­wir­k­licht wor­den. Nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG unter­liegt u.a. ein Rechts­ge­schäft, das den Anspruch auf Über­tra­gung eines oder meh­re­rer Anteile an einer grund­be­sit­zen­den Gesell­schaft begrün­det, der Grun­d­er­werb­steuer, wenn durch die Über­tra­gung unmit­tel­bar oder mit­tel­bar min­des­tens 95 Pro­zent der Anteile der Gesell­schaft in der Hand des Erwer­bers allein ver­ei­nigt wer­den wür­den. Im Streit­fall sind die Vor­aus­set­zun­gen des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG erfüllt. Der Klä­ger hat auf­grund der Erbau­s­ein­an­der­set­zungs­ve­r­ein­ba­rung die rest­li­chen Anteile an der A-KG und der B-GmbH erhal­ten, mit der Folge, dass er zu 100 Pro­zent als Kom­man­di­tist an der A-KG und zu 100 Pro­zent als Gesell­schaf­ter an deren Kom­p­le­men­tärin, der B-GmbH, betei­ligt ist. Damit ist ihm die Betei­li­gung der A-KG an der grund­be­sit­zen­den G-GmbH zuzu­rech­nen.

Der auf­grund der Anteils­ve­r­ei­ni­gung fin­gierte Grund­stück­ser­werb des Klä­gers von der G-GmbH ist nicht nach § 3 Nr. 3 GrEStG steu­er­be­f­reit. Erwirbt ein Miterbe bei der Erbau­s­ein­an­der­set­zung einen zum Nach­lass gehö­ren­den Anteil an einer Per­so­nen- oder Kapi­tal­ge­sell­schaft und führt die­ser Erwerb nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG zu einer Ver­ei­ni­gung von Antei­len an einer grund­be­sit­zen­den Kapi­tal­ge­sell­schaft, ist die Anteils­ve­r­ei­ni­gung nicht nach § 3 Nr. 3 S. 1 GrEStG von der Grun­d­er­werb­steuer bef­reit. Für die Steu­er­be­f­rei­ung ist an den fik­ti­ven Erwerb des Grund­stücks von der grund­be­sit­zen­den Kapi­tal­ge­sell­schaft anzu­knüp­fen. Der Miterbe erwirbt danach zwar im Rah­men der Erbau­s­ein­an­der­set­zung fik­tiv ein Grund­stück. Die­ses Grund­stück gehört aber nicht zum Nach­lass, son­dern ist ein Gesell­schafts­grund­stück.

Zudem liegt grun­d­er­werb­steu­er­recht­lich kein Erwerb von der Erben­ge­mein­schaft, son­dern ein Erwerb von der grund­be­sit­zen­den Kapi­tal­ge­sell­schaft vor. Auch zivil­recht­lich ist kein Grund­stück­ser­werb, son­dern ein Anteil­ser­werb gege­ben. Die Steu­er­be­f­rei­ung des § 3 Nr. 3 S. 1 GrEStG kann nicht des­halb gewährt wer­den, weil der fik­tive Grund­stück­ser­werb i.S.d. § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG auf eine Anteils­über­tra­gung zwi­schen Miter­ben im Rah­men der Erbau­s­ein­an­der­set­zung zurück­zu­füh­ren ist. Die Recht­sp­re­chung zur Anwen­dung der Steu­er­be­f­rei­ung des § 3 Nr. 2 S. 1 GrEStG in Fäl­len, in denen durch die schenk­weise Über­tra­gung des Anteils an einer grund­be­sit­zen­den Kapi­tal­ge­sell­schaft der Tat­be­stand einer Anteils­ve­r­ei­ni­gung i.S.d. § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG erfüllt wird, ist nicht auf die Steu­er­be­f­rei­ung nach § 3 Nr. 3 S. 1 GrEStG über­trag­bar. Nach all­dem ist die Ver­ei­ni­gung aller Anteile an der G-GmbH in der Hand des Klä­gers nicht steu­er­be­f­reit, soweit der Klä­ger Anteile an der A-KG und der B-GmbH auf­grund der Erbau­s­ein­an­der­set­zung von S erhal­ten hat.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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