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Einkommensbesteuerung der auf einem Vermächtnis beruhenden Leistungen einer Stiftung an Destinatäre

BFH 15.7.2014, X R 41/12

Erhält ein Steuerpflichtiger aufgrund eines Vermächtnisses von einer gemeinnützigen, vom Erblasser mit Vermögen ausgestatteten Stiftung wiederkehrende Bezüge, sind diese dem Grunde nach gem. § 22 Nr. 1 S. 2 Hs. 2a EStG steuerbar. Der Höhe nach ist die Besteuerung allerdings auf den Ertragsanteil begrenzt.

Der Sach­ver­halt:
Der frühere Ehe­mann (E.) der Klä­ge­rin hatte 1984 eine nicht rechts­fähige Stif­tung gegrün­det, die von einer gemein­nüt­zi­gen Kör­per­schaft (X.) treu­hän­de­risch ver­wal­tet wird. Zweck der Stif­tung ist die finan­zi­elle Unter­stüt­zung des X. bei der Erfül­lung sozia­ler Auf­ga­ben; sie ist wegen Erfül­lung steu­er­be­güns­tig­ter Zwe­cke von der Kör­per­schaft­steuer bef­reit.

Nach­dem die Stif­tungs­sat­zung 1997 zum wie­der­hol­ten Male neu gefasst wor­den war, sollte der Klä­ge­rin ein Betrag von jähr­lich 2 % des dem Stif­tungs­trä­ger (X.) hin­ter­las­se­nen Ver­mö­gens, höchs­tens 120.000 DM gezahlt wer­den. Kurz vor der Sat­zungs­än­de­rung hatte E. ein nota­ri­el­les Tes­ta­ment errich­tet. Er ord­nete zuguns­ten der Klä­ge­rin meh­rere Ver­mächt­nisse an, dar­un­ter einen lebens­lan­gen wert­ge­si­cher­ten Zahl­be­trag ent­sp­re­chend der bis­he­ri­gen Stif­tungs­sat­zung.

Nach dem Tod des E. erhielt die Klä­ge­rin von der Stif­tung für die Jahre 2001 bis 2005 ent­sp­re­chende Zah­lun­gen. Die Klä­ge­rin war der Auf­fas­sung, die Ein­nah­men seien nicht ein­kom­men­steu­er­bar. Das Finanz­amt setzte aller­dings im ange­foch­te­nen Ein­kom­men­steu­er­be­scheid für das Streit­jahr 2005 die Bezüge in vol­lem Umfang als Ein­künfte aus Kapi­tal­ver­mö­gen gem. § 20 Abs. 1 Nr. 9 EStG an.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage inso­weit statt, als es die Auf­fas­sung ver­t­rat, die Bezüge seien nur in Höhe des - im Urteil nicht bezif­fer­ten - Ertrag­s­an­teils steu­er­bar. Auf die Revi­sio­nen der betei­lig­ten Par­teien hob der BFH das Urteil auf und wies die Sache zur ander­wei­ti­gen Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Die Gründe:
Die streit­ge­gen­ständ­li­chen Bezüge der Klä­ge­rin sind gem. § 22 Nr. 1 S. 2 Hs. 2a EStG steu­er­bar. Wie­der­keh­rende Bezüge, die ein Steu­erpf­lich­ti­ger auf­grund eines Ver­mächt­nis­ses von einer gemein­nüt­zi­gen, vom Erblas­ser mit Ver­mö­gen aus­ge­stat­te­ten Stif­tung erhält, sind dem Grunde nach gem. § 22 Nr. 1 S. 2 Hs. 2a EStG steu­er­bar. Die Stif­tung stellt eine Ver­mö­gens­masse dar; sie gewährt die Bezüge außer­halb der Erfül­lung steu­er­be­güns­tig­ter Zwe­cke.

Zwar wird in der Lite­ra­tur eine Ansicht ver­t­re­ten, wonach aus­sch­ließ­lich aus dem Ver­mö­gen geleis­tete Zah­lun­gen nur anzu­neh­men sind, wenn in der Sat­zung zum einen ange­ord­net wird, dass die Des­ti­nat­ärs­leis­tung erlischt, wenn der Nach­lass (d.h. das der Stif­tung zum Zweck der Erfül­lung der Ren­ten­verpf­lich­tung zuge­wandte und daher nicht gemein­nüt­zig zu ver­wen­dende Ver­mö­gen) ersc­höpft ist, und zudem ein Ver­bot der Ver­wen­dung von Erträ­gen zum Zweck der Erbrin­gung der Ren­ten­leis­tun­gen fest­ge­schrie­ben ist. Der­ar­tige Rege­lun­gen ent­hielt die Stif­tungs­sat­zung im vor­lie­gen­den Fall aller­dings nicht. Auch ist die Besteue­rung wie­der­keh­ren­der Bezüge nach § 22 Nr. 1 EStG gebo­ten, wenn diese Leis­tun­gen weg­fal­lende steu­erpf­lich­tige Ein­künfte erset­zen sol­len oder in ihnen ein Zin­s­an­teil ent­hal­ten ist.

Zu Recht hatte das FG aber die Bezüge der Höhe nach gem. § 22 Nr. 1 S. 3a, bb EStG ledig­lich mit dem Ertrag­s­an­teil erfasst. Sch­ließ­lich han­delte es sich um Lei­b­ren­ten. Von der Anwen­dung der genann­ten Norm war weder unter dem Gesichts­punkt des Feh­lens einer Ver­mö­gen­sum­schich­tung noch wegen feh­len­der Gleich­mä­ß­ig­keit der Bezüge abzu­se­hen. Obwohl die Rechts­aus­füh­run­gen des FG danach nicht zu bean­stan­den waren, musste das vor­in­stanz­li­che Urteil gleich­wohl auf­ge­ho­ben wer­den, weil sein Aus­spruch nicht hin­rei­chend bestimmt war. Denn will das FG im Fall einer Abän­de­rungs­klage die Steu­er­be­rech­nung gem. § 100 Abs. 2 S. 2 FGO dem Finanz­amt über­tra­gen, muss es über die Klage in einem Umfang ent­schei­den, dass der Behörde nur noch die Berech­nung des Steu­er­be­trags über­las­sen bleibt.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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