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Einkommensbesteuerung der auf einem Vermächtnis beruhenden Leistungen einer Stiftung an Destinatäre

BFH 15.7.2014, X R 41/12

Erhält ein Steu­er­pflich­ti­ger auf­grund ei­nes Vermächt­nis­ses von ei­ner ge­meinnützi­gen, vom Erb­las­ser mit Vermögen aus­ge­stat­te­ten Stif­tung wie­der­keh­rende Bezüge, sind diese dem Grunde nach gem. § 22 Nr. 1 S. 2 Hs. 2a EStG steu­er­bar. Der Höhe nach ist die Be­steue­rung al­ler­dings auf den Er­trags­an­teil be­grenzt.

Der Sach­ver­halt:
Der frühere Ehe­mann (E.) der Kläge­rin hatte 1984 eine nicht rechtsfähige Stif­tung gegründet, die von ei­ner ge­meinnützi­gen Körper­schaft (X.) treuhände­ri­sch ver­wal­tet wird. Zweck der Stif­tung ist die fi­nan­zi­elle Un­terstützung des X. bei der Erfüllung so­zia­ler Auf­ga­ben; sie ist we­gen Erfüllung steu­er­begüns­tig­ter Zwecke von der Körper­schaft­steuer be­freit.

Nach­dem die Stif­tungs­sat­zung 1997 zum wie­der­hol­ten Male neu ge­fasst wor­den war, sollte der Kläge­rin ein Be­trag von jähr­lich 2 % des dem Stif­tungsträger (X.) hin­ter­las­se­nen Vermögens, höchs­tens 120.000 DM ge­zahlt wer­den. Kurz vor der Sat­zungsände­rung hatte E. ein no­ta­ri­el­les Tes­ta­ment er­rich­tet. Er ord­nete zu­guns­ten der Kläge­rin meh­rere Vermächt­nisse an, dar­un­ter einen le­bens­lan­gen wert­ge­si­cher­ten Zahl­be­trag ent­spre­chend der bis­he­ri­gen Stif­tungs­sat­zung.

Nach dem Tod des E. er­hielt die Kläge­rin von der Stif­tung für die Jahre 2001 bis 2005 ent­spre­chende Zah­lun­gen. Die Kläge­rin war der Auf­fas­sung, die Ein­nah­men seien nicht ein­kom­men­steu­er­bar. Das Fi­nanz­amt setzte al­ler­dings im an­ge­foch­te­nen Ein­kom­men­steu­er­be­scheid für das Streit­jahr 2005 die Bezüge in vol­lem Um­fang als Einkünfte aus Ka­pi­tal­vermögen gem. § 20 Abs. 1 Nr. 9 EStG an.

Das FG gab der hier­ge­gen ge­rich­te­ten Klage in­so­weit statt, als es die Auf­fas­sung ver­trat, die Bezüge seien nur in Höhe des - im Ur­teil nicht be­zif­fer­ten - Er­trags­an­teils steu­er­bar. Auf die Re­vi­sio­nen der be­tei­lig­ten Par­teien hob der BFH das Ur­teil auf und wies die Sa­che zur an­der­wei­ti­gen Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Die Gründe:
Die streit­ge­genständ­li­chen Bezüge der Kläge­rin sind gem. § 22 Nr. 1 S. 2 Hs. 2a EStG steu­er­bar. Wie­der­keh­rende Bezüge, die ein Steu­er­pflich­ti­ger auf­grund ei­nes Vermächt­nis­ses von ei­ner ge­meinnützi­gen, vom Erb­las­ser mit Vermögen aus­ge­stat­te­ten Stif­tung erhält, sind dem Grunde nach gem. § 22 Nr. 1 S. 2 Hs. 2a EStG steu­er­bar. Die Stif­tung stellt eine Vermögens­masse dar; sie gewährt die Bezüge außer­halb der Erfüllung steu­er­begüns­tig­ter Zwecke.

Zwar wird in der Li­te­ra­tur eine An­sicht ver­tre­ten, wo­nach aus­schließlich aus dem Vermögen ge­leis­tete Zah­lun­gen nur an­zu­neh­men sind, wenn in der Sat­zung zum einen an­ge­ord­net wird, dass die De­sti­natärs­leis­tung er­lischt, wenn der Nach­lass (d.h. das der Stif­tung zum Zweck der Erfüllung der Ren­ten­ver­pflich­tung zu­ge­wandte und da­her nicht ge­meinnützig zu ver­wen­dende Vermögen) er­schöpft ist, und zu­dem ein Ver­bot der Ver­wen­dung von Erträgen zum Zweck der Er­brin­gung der Ren­ten­leis­tun­gen fest­ge­schrie­ben ist. Der­ar­tige Re­ge­lun­gen ent­hielt die Stif­tungs­sat­zung im vor­lie­gen­den Fall al­ler­dings nicht. Auch ist die Be­steue­rung wie­der­keh­ren­der Bezüge nach § 22 Nr. 1 EStG ge­bo­ten, wenn diese Leis­tun­gen weg­fal­lende steu­er­pflich­tige Einkünfte er­set­zen sol­len oder in ih­nen ein Zin­san­teil ent­hal­ten ist.

Zu Recht hatte das FG aber die Bezüge der Höhe nach gem. § 22 Nr. 1 S. 3a, bb EStG le­dig­lich mit dem Er­trags­an­teil er­fasst. Schließlich han­delte es sich um Leib­ren­ten. Von der An­wen­dung der ge­nann­ten Norm war we­der un­ter dem Ge­sichts­punkt des Feh­lens ei­ner Vermögen­sum­schich­tung noch we­gen feh­len­der Gleichmäßig­keit der Bezüge ab­zu­se­hen. Ob­wohl die Rechts­ausführun­gen des FG da­nach nicht zu be­an­stan­den wa­ren, mus­ste das vor­in­stanz­li­che Ur­teil gleich­wohl auf­ge­ho­ben wer­den, weil sein Aus­spruch nicht hin­rei­chend be­stimmt war. Denn will das FG im Fall ei­ner Abände­rungs­klage die Steu­er­be­rech­nung gem. § 100 Abs. 2 S. 2 FGO dem Fi­nanz­amt über­tra­gen, muss es über die Klage in einem Um­fang ent­schei­den, dass der Behörde nur noch die Be­rech­nung des Steu­er­be­trags über­las­sen bleibt.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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