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Ablaufhemmung nach Erstattung einer Selbstanzeige und verjährungshemmende Wirkung einer Fahndungsprüfung

BFH 17.11.2015, VIII R 67/13

Voraussetzung für die verjährungshemmende Wirkung der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen durch die Steuerfahndung nach § 171 Abs. 5 S. 1 AO ist, dass für den Steuerpflichtigen klar und eindeutig erkennbar ist, in welchen konkreten Steuerangelegenheiten ermittelt wird. Unzureichende oder widersprüchliche Sachverhaltsdarstellungen im angefochtenen Urteil stellen einen materiell-rechtlichen Fehler dar, der auch ohne diesbezügliche Rüge zum Wegfall der Bindungswirkung des § 118 Abs. 2 FGO führt.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger und die Klä­ge­rin und Bei­ge­la­dene erklär­ten am 3.5.2010 als Gesamt­rechts­nach­fol­ger ihrer ver­s­tor­be­nen Mut­ter Ein­künfte aus Kapi­tal­ver­mö­gen für die Jahre 1998 bis 2002 nach. Die Steu­er­fahn­dungs­s­telle des Finanzamts für Steu­er­straf­sa­chen und Steu­er­fahn­dung teilte dem Klä­ger mit Sch­rei­ben vom 6.12.2010 unter Hin­weis auf ein gegen ihn ein­ge­lei­te­tes steu­er­straf­recht­li­ches Ermitt­lungs­ver­fah­ren und seine Selb­st­an­zeige vom 6.3.2010 mit, dass sie mit der Über­prü­fung sei­ner Selb­st­an­zeige für die Jahre 1999 bis 2008 beauf­tragt wor­den sei und for­derte ihn u.a. auf, über­prüf­bare Unter­la­gen über die nach­er­klär­ten Ein­künfte sei­ner Mut­ter vor­zu­le­gen. Das Finanz­amt erließ jeweils am 25.52011 nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO geän­derte Ein­kom­men­steu­er­be­scheide für die Streit­jahre 1998 und 1999.

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Auf die Revi­sion des Klä­gers hob der BFH das Urteil auf und gab der Klage statt.

Die Gründe:
Die ange­foch­te­nen Bescheide durf­ten gem. § 169 Abs. 1 S. 1 AO nicht erge­hen, da zuvor Fest­set­zungs­ver­jäh­rung ein­ge­t­re­ten war.

Die ver­s­tor­bene Mut­ter des Klä­gers hatte die Ein­kom­men­steue­r­er­klär­un­gen für die Jahre 1998 und 1999 im Jahr 2000 abge­ge­ben. Damit fiel gem. § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO der Beginn der Fest­set­zungs­frist für die Streit­jahre auf das Jah­re­s­ende 2000. Die Fest­set­zungs­frist ver­län­gerte sich auf­grund der Steu­er­hin­ter­zie­hung gem. § 169 Abs. 2 S. 2 AO auf zehn Jahre und endete am 31.12.2010. Die ange­foch­te­nen Ein­kom­men­steu­er­be­scheide ergin­gen jeweils am 25.5.2011, also nach Ablauf der regu­lä­ren Fest­set­zungs­frist. Die Fest­stel­lun­gen des FG tra­gen nicht seine Wür­di­gung, dass der Ablauf der Fest­set­zungs­frist nach § 171 Abs. 5 S. 1 AO gehemmt war. Begin­nen die mit der Steu­er­fahn­dung betrau­ten Dienst­s­tel­len einer Lan­des­fi­nanz­be­hörde vor Ablauf der Fest­set­zungs­frist beim Steu­erpf­lich­ti­gen mit Ermitt­lun­gen der Besteue­rungs­grund­la­gen, läuft die Fest­set­zungs­frist gem. § 171 Abs. 5 S. 1 AO inso­weit nicht ab, bevor die auf­grund der Ermitt­lun­gen zu erlas­sen­den Steu­er­be­scheide unan­fecht­bar gewor­den sind.

Vor­aus­set­zung für die ver­jäh­rungs­hem­mende Wir­kung der Ermitt­lun­gen der Besteue­rungs­grund­la­gen ist, dass für den Steu­erpf­lich­ti­gen erkenn­bar ist, dass in sei­nen Steu­er­an­ge­le­gen­hei­ten ermit­telt wird. Das Vor­lie­gen die­ser Vor­aus­set­zun­gen hat das FG bejaht. Es hat ange­nom­men, dass die mit der Steu­er­fahn­dung befasste Dienst­s­telle des Finanz­amt mit Sch­rei­ben vom 6.12.2010 mit den Ermitt­lun­gen der Besteue­rungs­grund­la­gen hin­sicht­lich der Kapi­ta­l­ein­künfte der Mut­ter des Klä­gers für die Streit­jahre 1998 und 1999 begon­nen habe, so dass der Ablauf der Fest­set­zungs­frist gem. § 171 Abs. 5 S. 1 AO vor Ein­tritt der Fest­set­zungs­ver­jäh­rung am 31.12.2010 gehemmt gewe­sen sei. Für den Klä­ger sei dies auf­grund der Auf­for­de­rung, über­prüf­bare Unter­la­gen über die nach­er­klär­ten Ein­künfte sei­ner Mut­ter vor­zu­le­gen, auch erkenn­bar gewe­sen.

Das FG hat keine den Senat bin­den­den Fest­stel­lun­gen getrof­fen, die seine Beur­tei­lung tra­gen. Unzu­rei­chende oder wider­sprüch­li­che Sach­ver­halts­dar­stel­lun­gen im ange­foch­te­nen Urteil stel­len nach stän­di­ger BFH-Recht­sp­re­chung einen mate­ri­ell-recht­li­chen Feh­ler dar, der auch ohne dies­be­züg­li­che Rüge zum Weg­fall der Bin­dungs­wir­kung des § 118 Abs. 2 FGO führt. Das FG lässt bei sei­ner Wür­di­gung außer Betracht, dass nach den Vor­ga­ben des § 171 Abs. 5 S. 1 AO die Hem­mung des Ablaufs der Fest­set­zungs­frist nur dann ein­tritt, wenn für den Steu­erpf­lich­ti­gen klar und ein­deu­tig erkenn­bar ist, in wel­chem kon­k­re­ten Besteue­rungs- bzw. Straf­ver­fah­ren die Steu­er­fahn­dung ermit­telt.

Dies geht aus dem Sch­rei­ben der Steu­er­fahn­dungs­s­telle vom 6.12.2010 nicht klar her­vor, da die­ses Sch­rei­ben im Betreff ledig­lich das steu­er­straf­recht­li­che Ermitt­lungs­ver­fah­ren gegen den Klä­ger und des­sen Selb­st­an­zeige vom 6.3.2010 nennt, obg­leich von der Steu­er­fahn­dung auch die von dem Klä­ger als Gesamt­rechts­nach­fol­ger der ver­s­tor­be­nen Mut­ter abge­ge­bene Nach­er­klär­ung vom 3.5.2010 über­prüft wer­den sollte. Zwar wurde der Klä­ger in dem Sch­rei­ben auch auf­ge­for­dert, über­prüf­bare Unter­la­gen über die nach­er­klär­ten Ein­künfte der Mut­ter vor­zu­le­gen. Da dies­be­züg­lich jedoch weder auf die Nach­er­klär­ung vom 3.5.2010 Bezug genom­men wurde, noch die Ver­an­la­gungs­zei­träume ange­ge­ben wur­den, auf die sich die Ermitt­lun­gen erst­re­cken soll­ten, war es für den Klä­ger auf­grund der wider­sprüch­li­chen Anga­ben im Betreff und Ein­lei­tungs­satz nicht ein­deu­tig erkenn­bar, dass Gegen­stand der Ermitt­lun­gen der Steu­er­fahn­dung auch die Kapi­ta­l­ein­künfte der Mut­ter für die Jahre 1998 und 1999 sein soll­ten.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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