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Zur Nichtigkeit eines Einkommensteuerbescheids gegenüber einem Erben "als Rechtsnachfolger" ohne Benennung der weiteren Miterben

FG Münster 19.4.2013, 14 K 3020/10 E

Ein Einkommensteuerbescheid, der sich an Erben richten soll, ist diesen gegenüber nur wirksam, wenn sie namentlich als Inhaltsadressaten aufgeführt sind oder sich durch Auslegung des Bescheides ergibt, welche Personen als Erben angesprochen werden sollen. Eine Auslegung kommt erst gar nicht in Betracht, wenn die Bezeichnung des Empfängers bereits eindeutig falsch ist.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger ist Steu­er­be­ra­ter. In die­ser Eigen­schaft hatte ihm sein Onkel H., den er auch schon früher steu­er­lich ver­t­re­ten hatte, im Jahr 2004 schrift­lich Voll­macht "zur Ver­t­re­tung vor allen Finanz­be­hör­den" erteilt. Im Jahr 2006 ver­starb der Onkel, der aus­weis­lich des Erb­scheins u.a. von Frau F. und dem Klä­ger beerbt wurde. Im März 2007 erließ das Finanz­amt für das Streit­jahr 2005 einen Ein­kom­men­steu­er­be­scheid, in dem es - auf der Grund­lage einer Schät­zung der von dem Ver­s­tor­be­nen erziel­ten Ein­künfte - Ein­kom­men­steuer i.H.v. 96.469 € fest­setzte. Den Bescheid gab das Finanz­amt dem RA C. als Nach­lasspf­le­ger für H. bekannt. Gegen die­sen Bescheid legte die­ser, der nach Anga­ben von Frau F. ursprüng­lich zum Bet­reuer des H. und nach des­sen Tod als Nach­lasspf­le­ger bes­tellt wor­den war, Ein­spruch ein. Die Nach­lasspf­leg­schaft war bis dahin offi­zi­ell nicht auf­ge­ho­ben, aller­dings stand fest, wer den H. beerbt hatte und es wurde ein Erb­schein erteilt.

Im Oktober 2008 wurde für das Streit­jahr eine Steue­r­er­klär­ung ein­ge­reicht, in der die von dem ver­s­tor­be­nen H. in dem Streit­jahr erziel­ten Ein­künfte erklärt wur­den. Die Erklär­ung war mit einer Unter­schrift ver­se­hen, die augen­schein­lich von Frau F. stammte. Die ein­ge­reichte Erklär­ung ent­hielt dar­über hin­aus auch die aus­drück­li­che Anwei­sung, den zu erlas­se­nen Steu­er­be­scheid der Sozie­tät K. zuzu­sen­den. Nach­dem der Klä­ger von der Ein­rei­chung der Steue­r­er­klär­un­gen erfah­ren hatte, wandte er sich unter Hin­weis dar­auf, dass ohne sein Wis­sen und ohne seine Unter­schrift Steue­r­er­klär­un­gen ein­ge­reicht wor­den seien, die sei­nes Erach­tens man­gels Unter­schrift nich­tig und auch nicht voll­stän­dig seien, an das Finanz­amt und for­derte die­ses auf, "die gesam­ten Vor­gänge zwecks Ver­voll­stän­di­gung an den steu­er­li­chen Bera­ter zurück­zu­sen­den".

Das Finanz­amt setzte die Ein­kom­men­steuer auf 64.011 € fest und gab den Bescheid sowohl an die Sozie­tät K. als auch an den Klä­ger bekannt, aller­dings in unter­schied­li­chen Ver­sio­nen. In kei­ner Ver­sion wur­den die ein­zel­nen Mit­g­lie­der der Erben­ge­mein­schaft nament­lich bezeich­net. Auch ent­hielt keine Ver­sion einen Hin­weis auf die Gesamt­schuld­ner­schaft der Miter­ben sowie dar­auf, dass ein Bescheid glei­chen Inhalts auch noch ande­ren Per­so­nen bzw. einer ande­ren Per­son zuge­sandt wurde. Der Klä­ger hielt den Bescheid wegen inhalt­li­cher, auf einem Adres­sie­rungs­man­gel beru­hen­der Unbe­stimmt­heit für nich­tig. Außer­dem bean­tragte er, gegen­über den Mit­g­lie­dern der Erben­ge­mein­schaft, der u.a. auch der Klä­ger ange­hört, die Ein­kom­men­steuer auf der Grund­lage einer von ihm ein­ge­reich­ten Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung fest­zu­set­zen, was das Finanz­amt ablehnte.

Das FG gab der Klage statt, soweit der Klä­ger mit sei­nem Haupt­an­trag eine Auf­he­bung des an ihn "als Rechts­nach­fol­ger" bekannt gege­be­nen Ein­kom­men­steu­er­be­schei­des begehrte. Das Urteil ist aller­dings noch nicht rechts­kräf­tig. Es ist beim BFH unter dem Az.: VIII R 59/13 anhän­gig (zuvor NZB VIII B 68/13).

Die Gründe:
Der Bescheid war gem. § 125 Abs. 1 AO nich­tig und damit gem. § 124 Abs. 3 AO unwirk­sam.

Uner­heb­lich war, ob sich eine Nich­tig­keit bereits dar­aus ergab, dass das Finanz­amt für das Streit­jahr zwei Bescheide erlas­sen hatte. Gem. § 125 Abs. 1 AO ist ein Ver­wal­tungs­akt nich­tig, soweit er an einem beson­ders schwer­wie­gen­den Feh­ler lei­det und dies bei ver­stän­di­ger Wür­di­gung aller in Betracht kom­men­den Umstände offen­kun­dig ist. Diese Vor­aus­set­zun­gen sind erfüllt, wenn der Ver­wal­tungs­akt inhalt­lich nicht so bestimmt ist, dass ihm hin­rei­chend sicher ent­nom­men wer­den kann, was von wem ver­langt wird. Für Steu­er­be­scheide ist dar­über hin­aus in § 157 Abs. 1 S. 2 AO aus­drück­lich klar­ge­s­tellt, dass sie ange­ben müs­sen, wer die Steuer schul­det. Somit ist ein Ein­kom­men­steu­er­be­scheid, der sich an Erben rich­ten soll, die­sen gegen­über nur wirk­sam, wenn diese nament­lich als Inhaltsadres­sa­ten auf­ge­führt sind oder sich durch Aus­le­gung des Beschei­des ergibt, wel­che Per­so­nen als Erben ange­spro­chen wer­den sol­len.

Falls eine Aus­le­gung erfor­der­lich ist, so war dabei - jeden­falls nach der frühe­ren BFH-Recht­sp­re­chung allein auf den Inhalt des Beschei­des selbst oder den Inhalt von dem Bescheid bei­ge­füg­ter Anla­gen abzu­s­tel­len. Im vor­lie­gen­den Fall kam eine Aus­le­gung aber gar nicht in Betracht. Denn die Bezeich­nung des Klä­gers "als Rechts­nach­fol­ger für H." war ein­deu­tig falsch, da der Klä­ger weder Ein­zel- noch (allei­ni­ger) Gesamt­rechts­nach­fol­ger des Ver­s­tor­be­nen war. Er war bzw. ist viel­mehr ledig­lich einer von ins­ge­s­amt fünf Erben, die gemein­sam Gesamt­rechts­nach­fol­ger des Herrn H. gewor­den waren. Somit hätte der Bescheid - unab­hän­gig von der Per­son des jewei­li­gen Bekannt­ga­be­emp­fän­gers - an diese gerich­tet wer­den müs­sen.

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