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Zum Wegfall des verminderten Wertansatzes nach § 13a Abs. 2 ErbStG

FG Düsseldorf 24.1.2018, 4 K 1043/17 Erb

Im Schrifttum wird zwar die Auffassung vertreten, dass in einem Personengesellschaftskonzern wesentliche Betriebsgrundlagen auf einer unteren Ebene zugleich wesentliche Betriebsgrundlagen der obersten Personengesellschaft seien. Dem vermag der Senat in dieser Allgemeinheit jedenfalls für den Streitfall indes nicht zu folgen, lässt aber die Revision zu.

Der Sach­ver­halt:
Die Mut­ter des Klä­gers war Kom­man­di­tis­tin der Fa. A.-Z GmbH & Co. KG (Fa. A.- Z KG). Diese war Kom­man­di­tis­tin der Fa. A.- GmbH & Co. KG (Fa. A.- KG). Die Fa. A.- KG war Eigen­tü­me­rin eines betrieb­lich genutz­ten Grund­stü­cke. Am 1.4.2008 über­trug Frau A. von ihrem Kom­man­di­t­an­teil an der Fa. A.- Z KG einen Teil­an­teil auf­schie­bend bedingt auf den 10.4.2008 auf den Klä­ger. Die­ser verpf­lich­tete sich, an seine Mut­ter als Gegen­leis­tung auf deren Lebens­zeit eine Rente von monat­lich 3.000 € zu zah­len. Im Übri­gen über­trug sie den Kom­man­di­t­an­teil schenk­weise im Wege der vor­weg­ge­nom­me­nen Erb­folge.

Der Klä­ger gab beim beklag­ten Finanz­amt im August 2009 eine Schen­kung­steue­r­er­klär­ung ab, mit der er den gemei­nen Wert des Anteils der Fa. A.- Z KG an der Fa. A.- KG bezif­ferte. Das Finanz­amt stellte den Bescheid ent­sp­re­chend aus. Am 1.8.2012 wurde über das Ver­mö­gen der Fa. A.- KG das Insol­venz­ver­fah­ren eröff­net. Der Insol­venz­ver­wal­ter ver­äu­ßerte am 18.9.2012 die Maschi­nen, Betriebs­vor­rich­tun­gen und Vor­räte sowie das Recht, die Firma der Fa. A.- KG fort­füh­ren zu dür­fen, sämt­li­che Pläne und Kon­struk­tio­nen, das Know-How, Fer­ti­gungs­ver­fah­ren, Betriebs­ge­heim­nisse, Kun­den- und Lie­fe­r­an­ten­da­ten, Patente und Mar­ken­rechte. Die Betriebs­grund­stü­cke der Fa. A.- KG ver­äu­ßerte er nicht. Diese wur­den an die Käu­fe­rin ver­mie­tet, die auch einen Teil der bei der Fa. A.- KG ange­s­tellt gewe­se­nen Arbeit­neh­mer über­nahm.

Dar­auf­hin setzte das Finanz­amt die gegen den Klä­ger fest­ge­setzte Schen­kung­steuer unter dem Vor­be­halt der Nach­prü­fung neu fest und berück­sich­tigte nur noch einen ver­min­der­ten Bewer­tungs­ab­schlag nach § 13a Abs. 2 ErbStG. Spä­ter berück­sich­tigte es gar kei­nen Bewer­tungs­ab­schlag mehr. Der Klä­ger hielt dage­gen, die Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens über das Ver­mö­gen der Fa. A.- KG habe nicht zum Weg­fall des Bewer­tungs­ab­schlags füh­ren kön­nen. Der Insol­venz­ver­wal­ter habe inn­er­halb der Frist von fünf Jah­ren nach dem Erwerb weder den Anteil an der Fa. A.- KG noch den Betrieb die­ser Gesell­schaft als Gan­zes ver­äu­ßert. Er habe ins­be­son­dere nicht das Grund­ver­mö­gen der Fa. A.- KG, das ihr wesent­li­ches Ver­mö­gen dar­ge­s­tellt habe, ver­äu­ßert.

Das FG gab der gegen den Steu­er­be­scheid gerich­te­ten Klage statt. Aller­dings wurde die Revi­sion zum BFH zuge­las­sen.

Die Gründe:
Das Finanz­amt hatte die Steu­er­fest­set­zung zu Unrecht geän­dert.

Nach §§ 161 Abs. 2, 131 Abs. 1 Nr. 3 HGB führt die Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens über das Ver­mö­gen einer Kom­man­dit­ge­sell­schaft zu ihrer Auflö­sung. Daher stellt dies einen Tat­be­stand dar, der einer Auf­gabe des Gewer­be­be­triebs der Gesell­schaft i.S.d. § 13a Abs. 5 Nr. 1 S. 1 ErbStG gleich­steht. Über das Ver­mö­gen der Fa. A.- Z KG, an dem der Klä­ger auf Grund des Ver­trags vom 1.4.2008 einen Teil­an­teil erwor­ben hat, ist inn­er­halb der Frist des § 13a Abs. 5 ErbStG jedoch nicht das Insol­venz­ver­fah­ren eröff­net wor­den. Die Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens über das Ver­mö­gen der Fa. A.- KG am 1.8.2012 hatte auch nicht zur Folge, dass die Fa. A.- Z KG ihren Gewer­be­be­trieb auf­ge­ge­ben hat. Nach Auf­fas­sung des Senats sind auch nicht wesent­li­che Betriebs­grund­la­gen der Fa. A.- Z KG inn­er­halb der Frist des § 13a Abs. 5 ErbStG ver­äu­ßert wor­den (§ 13a Abs. 5 Nr. 1 S. 2 ErbStG).

Bei der Beant­wor­tung der Frage, was wesent­li­che Betriebs­grund­la­gen eines Gewer­be­be­triebs i.S.d. § 13a Abs. 5 Nr. 1 S. 2 ErbStG sind, ist auf eine funk­tio­nale Betrach­tungs­weise abzu­s­tel­len. Maß­ge­bend ist daher, ob es sich um funk­tio­nal wesent­li­che Betriebs­grund­la­gen han­delt. Nicht aus­rei­chend für die Annahme der Ver­äu­ße­rung wesent­li­cher Betriebs­grund­la­gen ist die Ver­äu­ße­rung von ein­zel­nen nicht betriebs­we­sent­li­chen Ver­mö­gens­ge­gen­stän­den. Zu den wesent­li­chen Grund­la­gen eines Betriebs gehö­ren im All­ge­mei­nen die Betriebs­räume, der bis­he­rige betrieb­li­che Wir­kungs­kreis (Betä­ti­gungs­feld und Kund­schaft) und der Waren­be­stand, soweit er nicht in sei­ner kon­k­re­ten Zusam­men­set­zung jeder­zeit wie­der kurz­fris­tig zu beschaf­fen ist.

Somit mag in der Ver­äu­ße­rung der Maschi­nen, Betriebs­vor­rich­tun­gen und Vor­räte sowie des Rechts, die Firma der Fa. A.- KG fort­füh­ren zu dür­fen, der Pläne und Kon­struk­tio­nen, des Know-Hows, der Fer­ti­gungs­ver­fah­ren, der Betriebs­ge­heim­nisse, der Kun­den- und Lie­fe­r­an­ten­da­ten, der Patente und der Mar­ken­rechte durch den Insol­venz­ver­wal­ter über das Ver­mö­gen der Fa. A.- KG mit am 18.9.2012 eine Ver­äu­ße­rung wesent­li­cher Betriebs­grund­lage i.S.d. § 13a Abs. 5 Nr. 1 S. 2 ErbStG gese­hen wer­den kön­nen. Die von der Ver­äu­ße­rung umfass­ten Ver­mö­gens­ge­gen­stände betra­fen den bis­he­ri­gen betrieb­li­chen Wir­kungs­kreis der Fa. A.- KG. Dar­über hin­aus betraf die Ver­äu­ße­rung in Gestalt der Vor­räte auch den Waren­be­stand der Fa. A.- KG.

Gleich­wohl kann nach Auf­fas­sung des Senats in der Ver­äu­ße­rung von Ver­mö­gens­ge­gen­stän­den der Fa. A.- KG durch den Insol­venz­ver­wal­ter über deren Ver­mö­gen mit dem Ver­trag vom 18.9.2012 nicht zug­leich eine Ver­äu­ße­rung wesent­li­cher Betriebs­grund­la­gen der Fa. A.- Z KG i.S.d. § 13a Abs. 5 Nr. 1 S. 2 ErbStG gese­hen wer­den. Im Schrift­tum wird zwar die Auf­fas­sung ver­t­re­ten, dass in einem Per­so­nen­ge­sell­schafts­kon­zern wesent­li­che Betriebs­grund­la­gen auf einer unte­ren Ebene zug­leich wesent­li­che Betriebs­grund­la­gen der obers­ten Per­so­nen­ge­sell­schaft seien. Dem ver­mag der Senat in die­ser All­ge­mein­heit jeden­falls für den Streit­fall indes nicht zu fol­gen, lässt aber die Revi­sion zu.

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