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Zur Feststellung der Ausgangslohnsumme und der Zahl der Beschäftigten

BFH 5.9.2018, II R 57/15

Die Feststellung der Ausgangslohnsumme und die Feststellung der Anzahl der Beschäftigten i.S.d. § 13a Abs. 1a S. 1 ErbStG sind zwei getrennte Feststellungen, die jeweils eigenständig einer Überprüfung im Einspruchs- und Klageverfahren zugänglich sind. Allein aus der Feststellung einer Ausgangslohnsumme lässt sich regelmäßig nicht herleiten, ob der Betrieb mehr als 20 Beschäftigte hat und die Steuerbefreiung daher nach § 13a Abs. 1 ErbStG der Lohnsummenbeschränkung unterliegt.

Der Sach­ver­halt:

Die Klä­ge­rin ist eine GmbH, die nach ihren Anga­ben im Kalen­der­jahr 2012 weni­ger als 20 Beschäf­tigte hatte. Sie war zu jeweils mehr als 25 % an ver­schie­de­nen Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten mit Sitz im Inland und in ande­ren Mit­g­lied­staa­ten der EU betei­ligt. Mit nota­ri­ell beur­kun­de­tem Ver­trag vom 18.10.2012 über­trug der Bei­ge­la­dene einen Geschäft­s­an­teil im Nenn­wert von 97.000 € an der Klä­ge­rin auf seine Toch­ter. Der Bei­ge­la­dene über­nahm für diese Zuwen­dung die Schen­kung­steuer.

Auf Auf­for­de­rung des Finanzamts über­sandte der Bei­ge­la­dene eine Erklär­ung zur Fest­stel­lung des Bedarfs­werts für den über­tra­ge­nen Geschäft­s­an­teil. Er ver­t­rat die Auf­fas­sung, dass eine Aus­gangs­lohn­summe wegen der gerin­gen Anzahl der Beschäf­tig­ten der Klä­ge­rin nicht fest­zu­s­tel­len sei. Für den Fall, dass das Finanz­amt dies anders sehe, sei die Aus­gangs­lohn­summe unter Berück­sich­ti­gung der Beschäf­tig­ten der Gesell­schaf­ten, an denen die Klä­ge­rin betei­ligt ist, fest­zu­s­tel­len. Das Finanz­amt stellte den Wert des über­tra­ge­nen Geschäft­s­an­teils auf den 18.10.2012 - der Höhe nach erklär­ungs­ge­mäß - auf rd. 6,87 Mio. € und die Aus­gangs­lohn­summe auf rd. 47,6 Mio. € fest.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Auf die Revi­sion des Finanzamts hob der BFH das Urteil auf und wies die Klage ab.

Die Gründe:

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des FG ist der Bescheid über die Fest­stel­lung der Aus­gangs­lohn­summe recht­mä­ßig. Das Finanz­amt hat die Aus­gangs­lohn­summe sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach zutref­fend fest­ge­s­tellt.

Nach dem Wort­laut des § 13a Abs. 1a S. 1 ErbStG hat das Finanz­amt, das die Fest­stel­lun­gen trifft, sowohl die Aus­gangs­lohn­summe als auch die Anzahl der Beschäf­tig­ten fest­zu­s­tel­len. Dabei han­delt es sich um zwei get­rennte Fest­stel­lun­gen, die jeweils eigen­stän­dig einer Über­prü­fung im Ein­spruchs- und Kla­ge­ver­fah­ren zugäng­lich sind. Die Fest­stel­lung einer Aus­gangs­lohn­summe ent­hält nicht inzi­dent die Anzahl der Beschäf­tig­ten und macht daher die Fest­stel­lung der Anzahl der Beschäf­tig­ten nicht ent­behr­lich. Das für die Steu­er­fest­set­zung zustän­dige Finanz­amt muss anhand der Fest­stel­lun­gen zwei­fels­f­rei erken­nen kön­nen, ob und wenn ja in wel­cher Höhe die Lohn­summe der wei­te­ren Beo­b­ach­tung bedarf. Allein aus der Fest­stel­lung einer Aus­gangs­lohn­summe lässt sich aber regel­mä­ßig nicht her­lei­ten, ob der Betrieb mehr als 20 Beschäf­tigte hat und die Steu­er­be­f­rei­ung daher nach § 13a Abs. 1 ErbStG der Lohn­sum­men­be­schrän­kung unter­liegt.

Vor­lie­gend ist die Aus­gangs­lohn­summe nach § 13a Abs. 4 ErbStG erklär­ungs­ge­mäß fest­ge­s­tellt wor­den. Die Höhe der Aus­gangs­lohn­summe ist zwi­schen den Betei­lig­ten unst­rei­tig. Das Finanz­amt konnte die Fest­stel­lung wegen der Bedeu­tung für die Schen­kung­steuer tref­fen. Der Fest­stel­lungs­be­scheid ent­hält keine Fest­stel­lung der Anzahl der im Betrieb der Klä­ge­rin Beschäf­tig­ten. Unter der Über­schrift "D. Fest­stel­lung der Aus­gangs­lohn­summe und der Anzahl der Beschäf­tig­ten (§ 13a Abs. 1a ErbStG)" fin­det sich in einer Zeile nur die Fest­stel­lung der Aus­gangs­lohn­summe. Diese Fest­stel­lung bein­hal­tet nicht zug­leich die Fest­stel­lung, dass die Anzahl der Beschäf­tig­ten der Klä­ge­rin über 20 beträgt und damit der Ver­scho­nungs­ab­schlag von der Ein­hal­tung der Min­dest­lohn­summe abhän­gig ist.

Die Fest­stel­lung der Aus­gangs­lohn­summe kann auch nicht im kon­k­re­ten Fall dahin aus­ge­legt wer­den, dass mit ihr zug­leich eine Beschäf­tig­ten­an­zahl von mehr als 20 fest­ge­s­tellt ist. Die hohe Aus­gangs­lohn­summe von rd. 47,6 Mio. € ist ins­be­son­dere bei einer Hol­ding­ge­sell­schaft wie der Klä­ge­rin kein siche­res Indiz dafür, dass der Betrieb der Klä­ge­rin jeden­falls mehr als 20 Beschäf­tigte hat und dies auch so fest­ge­s­tellt wer­den sollte. Die Aus­gangs­lohn­summe umfasst Ver­gü­tun­gen an Beschäf­tigte der Klä­ge­rin und antei­lig die Lohn­sum­men der nach­ge­ord­ne­ten Betei­li­gungs­ge­sell­schaf­ten. Da gerade bei Hol­ding­ge­sell­schaf­ten Ver­gü­tun­gen an deren Beschäf­tigte hoch sein kön­nen, kann allein aus der Aus­gangs­lohn­summe nicht auf die Anzahl der Beschäf­tig­ten gesch­los­sen wer­den. Zudem hätte das Finanz­amt die Aus­gangs­lohn­summe auch fest­s­tel­len müs­sen, wenn es davon aus­ge­gan­gen wäre, dass die Anzahl der Beschäf­tig­ten im Betrieb der Klä­ge­rin nicht mehr als 20 beträgt und diese Angabe für die Schen­kung­steuer von Bedeu­tung ist.

Die Fest­stel­lun­gen der Aus­gangs­lohn­summe und der Anzahl der Beschäf­tig­ten sind Grund­lage für die Gewäh­rung des Ver­scho­nungs­ab­schlags und müs­sen daher klar und ein­deu­tig dem Fest­stel­lungs­be­scheid zu ent­neh­men sein. Aus die­sem Grund kann trotz des Umstands, dass die Klä­ge­rin - man­gels Fest­stel­lung der Anzahl der Beschäf­tig­ten - die Fest­stel­lung der Aus­gangs­lohn­summe ange­foch­ten hat, obwohl sie diese der Höhe nach für zutref­fend hält, nicht von einer Fest­stel­lung der Anzahl der Beschäf­tig­ten aus­ge­gan­gen wer­den. Die von der Klä­ge­rin und dem Bei­ge­la­de­nen begehrte Fest­stel­lung, dass der Betrieb der Klä­ge­rin nicht mehr als 20 Beschäf­tigte hat, kann mit der erfor­der­li­chen Klar­heit für die nach­fol­gende Steu­er­fest­set­zung nur durch eine ent­sp­re­chende Fest­stel­lung zur Zahl der Beschäf­tig­ten erreicht wer­den.

Link­hin­weis:

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