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Steuerberatung

Vorsteuerabzug aus dem Umbau steuerfrei vermieteter Praxisräume

FG Münster v. 7.11.2019 - 5 K 2091/17 U

Es ist durch die BFH-Recht­spre­chung geklärt, dass keine Be­rech­ti­gung zum Vor­steu­er­ab­zug be­steht, wenn ein un­mit­tel­ba­rer Zu­sam­men­hang der Ein­gangs­umsätze aus­schließlich mit steu­er­freien Aus­gangs­umsätzen vor­liegt. Es ist da­bei Sa­che des na­tio­na­len Ge­richts, das Kri­te­rium des di­rek­ten und un­mit­tel­ba­ren Zu­sam­men­hangs auf den Sach­ver­halt des bei ihm anhängi­gen Rechts­streits an­zu­wen­den.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin ist Ei­gentüme­rin ei­nes 1967 er­bau­ten vier­ge­schos­si­gen Wohn- und Ge­schäfts­hau­ses. Darin be­trieb sie im Streit­jahr 2012 im Erd­ge­schoss eine Apo­theke. Zu­dem ver­mie­tete sie die übri­gen Räum­lich­kei­ten an Ärzte und zu frem­den Wohn­zwe­cken. Seit Juli 2012 ver­mie­tete die Kläge­rin die Räum­lich­kei­ten im 1. Ober­ge­schoss an eine ärzt­li­che Ge­mein­schafts­pra­xis. Die Pra­xisräume wur­den vor dem Be­zug nach den Vor­stel­lun­gen der neuen Mie­ter mit einem Kos­ten­auf­wand von 189.603 € brutto (159.330 € netto, Vor­steuer 30.272 €) um­ge­baut und re­no­viert.

In ih­rer Um­satz­steu­er­erklärung für das Jahr 2012 kürzte die Kläge­rin den Vor­steu­er­ab­zug aus den Baumaßnah­men pau­schal um 20% (6.054 €), so dass sich aus den Um­baumaßnah­men eine ab­zugsfähige Vor­steuer i.H.v. 24.218 € er­gab. Nach ei­ner Prüfungs­an­ord­nung be­an­tragte die Kläge­rin einen 100%igen Vor­steu­er­ab­zug aus den Um­bau­kos­ten i.H.v. 30.272 €. Der Prüfer ge­langte zu dem Er­geb­nis, dass der Aus­gangs­um­satz der Kläge­rin in der um­satz­steu­er­freien Ver­mie­tung der Pra­xisräume be­stehe, so dass auf­grund des fi­na­len Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hangs gem. § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG ein Vor­steu­er­ab­zug für die Baumaßnah­men ins­ge­samt aus­ge­schlos­sen sei.

In­fol­ge­des­sen er­ließ das Fi­nanz­amt einen nach § 164 Abs. 2 AO geänder­ten Um­satz­steu­er­be­scheid 2012, in dem es den Vor­steu­er­ab­zug aus den Um­baumaßnah­men gänz­lich ver­sagte und die bis­lang zum Ab­zug zu­ge­las­sene Vor­steuer i.H.v. 24.218 € von der Kläge­rin zurück­for­derte. Hier­ge­gen wandte sich die Kläge­rin. Sie war der An­sicht, der Um­bau sei aus­schließlich durch die Er­zie­lung der Apo­the­ken­umsätze mo­ti­viert ge­we­sen. Aus Ver­mie­tungsgründen hätte sich der Um­bau nicht ge­lohnt.

Das FG wies die Klage ab. Die Re­vi­sion wurde nicht zu­ge­las­sen.

Die Gründe:
Die Kläge­rin ist nicht be­rech­tigt ge­we­sen, die in den Rech­nun­gen für die Um­baumaßnah­men ge­son­derte aus­ge­wie­sene Um­satz­steuer gem. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG als Vor­steuer ab­zu­zie­hen.

Be­ab­sich­tigt der Un­ter­neh­mer eine von ihm be­zo­gene Leis­tung zu­gleich für seine wirt­schaft­li­che und seine nicht­wirt­schaft­li­che Tätig­keit zu ver­wen­den, kann er den Vor­steu­er­ab­zug grundsätz­lich nur in­so­weit in An­spruch neh­men, als die Auf­wen­dun­gen hierfür sei­ner wirt­schaft­li­chen Tätig­keit zu­zu­rech­nen sind. Be­ab­sich­tigt der Un­ter­neh­mer da­her eine teil­weise Ver­wen­dung für eine nicht­wirt­schaft­li­che Tätig­keit, ist er in­so­weit nicht zum Vor­steu­er­ab­zug be­rech­tigt (EuGH, Urt. vom 13.3.2008 - C 437/06, "Se­cu­renta", und vom 12.2.2009 - C-515/07, "VNLTO"; BFH-Urt. vom 9.12.2010 - V R 17/10, vom 13.1.2011 - V R 12/08 und vom 3.3.2011 - V R 23/10). Es ist da­bei Sa­che des na­tio­na­len Ge­richts, das Kri­te­rium des di­rek­ten und un­mit­tel­ba­ren Zu­sam­men­hangs auf den Sach­ver­halt des bei ihm anhängi­gen Rechts­streits an­zu­wen­den.

Un­ter An­wen­dung die­ser Grundsätze ist die Kläge­rin im Streit­fall gem. § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG nicht zum Ab­zug der in den Rech­nun­gen über die Um­baumaßnah­men der Arzt­pra­xis aus­ge­wie­se­nen Vor­steu­ern be­rech­tigt, da sie die be­zo­ge­nen Leis­tun­gen aus­schließlich zur Ausführung nach § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG steu­er­freier Ver­mie­tungs­umsätze ver­wen­det. Ein di­rek­ter und un­mit­tel­ba­rer Zu­sam­men­hang zwi­schen den be­zo­ge­nen Bau­leis­tun­gen und den von der Kläge­rin aus­geführ­ten steu­er­ba­ren und steu­er­pflich­ti­gen Apo­the­ken­umsätzen be­steht nicht. Die Um­baumaßnah­men können kei­nem kon­kre­ten Apo­the­ken­um­satz di­rekt zu­ge­rech­net wer­den, viel­mehr die­nen die Um­baumaßnah­men di­rekt und un­mit­tel­bar der ärzt­li­chen Ge­mein­schafts­pra­xis zur Er­zie­lung von (steu­er­freien) Umsätzen.

Der erhöhte Apo­the­ken­um­satz wird zu­dem un­mit­tel­bar erst durch das Ver­hal­ten der Pa­ti­en­ten her­bei­geführt (Sta­die, in: Rau/Dürrwächter, UStG, § 15 Rdn. 498). De­ren Ver­hal­ten wird aber nicht nur durch den Stand­ort der Arzt­pra­xis, son­dern auch durch an­dere Fak­to­ren, wie z.B. die Nähe des Wohn­orts zur Apo­theke, be­ein­flusst. Ein Stand­ort­wech­sel der Arzt­pra­xis hätte vor die­sem Hin­ter­grund mögli­cher­weise teil­weise zu einem (Haus-)Arzt­wech­sel der Pa­ti­en­ten geführt, während die Pa­ti­en­ten der Apo­theke zu­min­dest treu ge­blie­ben wären. Ge­rade diese spe­ku­la­ti­ven Erwägun­gen ver­deut­li­chen, wa­rum die höchstrich­ter­li­che Recht­spre­chung zu Recht einen di­rek­ten und un­mit­tel­ba­ren Zu­sam­men­hang zwi­schen Ein­gangs- und Aus­gangs­leis­tung ver­langt.

Ent­ge­gen der An­sicht der Kläge­rin kommt we­gen des al­lein mit der Ver­mie­tungstätig­keit be­ste­hen­den di­rek­ten und un­mit­tel­ba­ren Zu­sam­men­hangs auch keine Auf­tei­lung der Vor­steu­er­beträge nach § 15 Abs. 4 UStG in Be­tracht. Denn ver­wen­det der Un­ter­neh­mer einen für sein Un­ter­neh­men ge­lie­fer­ten, ein­geführ­ten oder in­ner­ge­mein­schaft­lich er­wor­be­nen Ge­gen­stand oder eine von ihm in An­spruch ge­nom­mene sons­tige Leis­tung nur zum Teil zur Ausführung von Umsätzen, die den Vor­steu­er­ab­zug aus­schließen, so ist gem. § 15 Abs. 4 Satz 1 UStG der Teil der je­wei­li­gen Vor­steu­er­beträge nicht ab­zieh­bar, der den zum Aus­schluss vom Vor­steu­er­ab­zug führen­den Umsätzen wirt­schaft­lich zu­zu­rech­nen ist.
 

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