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Steuerberatung

Vorsteuerabzug aus dem Umbau steuerfrei vermieteter Praxisräume

FG Münster v. 7.11.2019 - 5 K 2091/17 U

Es ist durch die BFH-Rechtsprechung geklärt, dass keine Berechtigung zum Vorsteuerabzug besteht, wenn ein unmittelbarer Zusammenhang der Eingangsumsätze ausschließlich mit steuerfreien Ausgangsumsätzen vorliegt. Es ist dabei Sache des nationalen Gerichts, das Kriterium des direkten und unmittelbaren Zusammenhangs auf den Sachverhalt des bei ihm anhängigen Rechtsstreits anzuwenden.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist Eigen­tü­me­rin eines 1967 erbau­ten vier­ge­schos­si­gen Wohn- und Geschäfts­hau­ses. Darin betrieb sie im Streit­jahr 2012 im Erd­ge­schoss eine Apo­theke. Zudem ver­mie­tete sie die übri­gen Räum­lich­kei­ten an Ärzte und zu frem­den Wohn­zwe­cken. Seit Juli 2012 ver­mie­tete die Klä­ge­rin die Räum­lich­kei­ten im 1. Ober­ge­schoss an eine ärzt­li­che Gemein­schafts­pra­xis. Die Pra­xis­räume wur­den vor dem Bezug nach den Vor­stel­lun­gen der neuen Mie­ter mit einem Kos­ten­auf­wand von 189.603 € brutto (159.330 € netto, Vor­steuer 30.272 €) umge­baut und reno­viert.

In ihrer Umsatz­steue­r­er­klär­ung für das Jahr 2012 kürzte die Klä­ge­rin den Vor­steu­er­ab­zug aus den Bau­maß­nah­men pau­schal um 20% (6.054 €), so dass sich aus den Umbau­maß­nah­men eine abzugs­fähige Vor­steuer i.H.v. 24.218 € ergab. Nach einer Prü­fung­s­an­ord­nung bean­tragte die Klä­ge­rin einen 100%igen Vor­steu­er­ab­zug aus den Umbau­kos­ten i.H.v. 30.272 €. Der Prü­fer gelangte zu dem Ergeb­nis, dass der Aus­gang­s­um­satz der Klä­ge­rin in der umsatz­steu­er­f­reien Ver­mie­tung der Pra­xis­räume bestehe, so dass auf­grund des fina­len Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hangs gem. § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG ein Vor­steu­er­ab­zug für die Bau­maß­nah­men ins­ge­s­amt aus­ge­sch­los­sen sei.

Infol­ge­des­sen erließ das Finanz­amt einen nach § 164 Abs. 2 AO geän­der­ten Umsatz­steu­er­be­scheid 2012, in dem es den Vor­steu­er­ab­zug aus den Umbau­maß­nah­men gänz­lich ver­sagte und die bis­lang zum Abzug zuge­las­sene Vor­steuer i.H.v. 24.218 € von der Klä­ge­rin zurück­for­derte. Hier­ge­gen wandte sich die Klä­ge­rin. Sie war der Ansicht, der Umbau sei aus­sch­ließ­lich durch die Erzie­lung der Apo­the­ken­um­sätze moti­viert gewe­sen. Aus Ver­mie­tungs­grün­den hätte sich der Umbau nicht gelohnt.

Das FG wies die Klage ab. Die Revi­sion wurde nicht zuge­las­sen.

Die Gründe:
Die Klä­ge­rin ist nicht berech­tigt gewe­sen, die in den Rech­nun­gen für die Umbau­maß­nah­men geson­derte aus­ge­wie­sene Umsatz­steuer gem. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG als Vor­steuer abzu­zie­hen.

Beab­sich­tigt der Unter­neh­mer eine von ihm bezo­gene Leis­tung zug­leich für seine wirt­schaft­li­che und seine nicht­wirt­schaft­li­che Tätig­keit zu ver­wen­den, kann er den Vor­steu­er­ab­zug grund­sätz­lich nur inso­weit in Anspruch neh­men, als die Auf­wen­dun­gen hier­für sei­ner wirt­schaft­li­chen Tätig­keit zuzu­rech­nen sind. Beab­sich­tigt der Unter­neh­mer daher eine teil­weise Ver­wen­dung für eine nicht­wirt­schaft­li­che Tätig­keit, ist er inso­weit nicht zum Vor­steu­er­ab­zug berech­tigt (EuGH, Urt. vom 13.3.2008 - C 437/06, "Secu­renta", und vom 12.2.2009 - C-515/07, "VNLTO"; BFH-Urt. vom 9.12.2010 - V R 17/10, vom 13.1.2011 - V R 12/08 und vom 3.3.2011 - V R 23/10). Es ist dabei Sache des natio­na­len Gerichts, das Kri­te­rium des direk­ten und unmit­tel­ba­ren Zusam­men­hangs auf den Sach­ver­halt des bei ihm anhän­gi­gen Rechts­st­reits anzu­wen­den.

Unter Anwen­dung die­ser Grund­sätze ist die Klä­ge­rin im Streit­fall gem. § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG nicht zum Abzug der in den Rech­nun­gen über die Umbau­maß­nah­men der Arzt­pra­xis aus­ge­wie­se­nen Vor­steu­ern berech­tigt, da sie die bezo­ge­nen Leis­tun­gen aus­sch­ließ­lich zur Aus­füh­rung nach § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG steu­er­f­reier Ver­mie­tung­s­um­sätze ver­wen­det. Ein direk­ter und unmit­tel­ba­rer Zusam­men­hang zwi­schen den bezo­ge­nen Bau­leis­tun­gen und den von der Klä­ge­rin aus­ge­führ­ten steu­er­ba­ren und steu­erpf­lich­ti­gen Apo­the­ken­um­sät­zen besteht nicht. Die Umbau­maß­nah­men kön­nen kei­nem kon­k­re­ten Apo­the­ken­um­satz direkt zuge­rech­net wer­den, viel­mehr die­nen die Umbau­maß­nah­men direkt und unmit­tel­bar der ärzt­li­chen Gemein­schafts­pra­xis zur Erzie­lung von (steu­er­f­reien) Umsät­zen.

Der erhöhte Apo­the­ken­um­satz wird zudem unmit­tel­bar erst durch das Ver­hal­ten der Pati­en­ten her­bei­ge­führt (Sta­die, in: Rau/Dürr­wäch­ter, UStG, § 15 Rdn. 498). Deren Ver­hal­ten wird aber nicht nur durch den Stand­ort der Arzt­pra­xis, son­dern auch durch andere Fak­to­ren, wie z.B. die Nähe des Wohn­orts zur Apo­theke, beein­flusst. Ein Stand­ort­wech­sel der Arzt­pra­xis hätte vor die­sem Hin­ter­grund mög­li­cher­weise teil­weise zu einem (Haus-)Arzt­wech­sel der Pati­en­ten geführt, wäh­rend die Pati­en­ten der Apo­theke zumin­dest treu geb­lie­ben wären. Gerade diese spe­ku­la­ti­ven Erwä­gun­gen ver­deut­li­chen, warum die höch­s­trich­ter­li­che Recht­sp­re­chung zu Recht einen direk­ten und unmit­tel­ba­ren Zusam­men­hang zwi­schen Ein­gangs- und Aus­gangs­leis­tung ver­langt.

Ent­ge­gen der Ansicht der Klä­ge­rin kommt wegen des allein mit der Ver­mie­tung­s­tä­tig­keit beste­hen­den direk­ten und unmit­tel­ba­ren Zusam­men­hangs auch keine Auf­tei­lung der Vor­steu­er­be­träge nach § 15 Abs. 4 UStG in Betracht. Denn ver­wen­det der Unter­neh­mer einen für sein Unter­neh­men gelie­fer­ten, ein­ge­führ­ten oder inn­er­ge­mein­schaft­lich erwor­be­nen Gegen­stand oder eine von ihm in Anspruch genom­mene sons­tige Leis­tung nur zum Teil zur Aus­füh­rung von Umsät­zen, die den Vor­steu­er­ab­zug aus­sch­lie­ßen, so ist gem. § 15 Abs. 4 Satz 1 UStG der Teil der jewei­li­gen Vor­steu­er­be­träge nicht abzieh­bar, der den zum Aus­schluss vom Vor­steu­er­ab­zug füh­r­en­den Umsät­zen wirt­schaft­lich zuzu­rech­nen ist.
 

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