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Steuerberatung

Steuerbefreiung für Erwerb eines Grundstücks von Geschwistern

BFH v. 7.11.2018 - II R 38/15

Die un­ent­gelt­li­che Über­tra­gung ei­nes Mit­ei­gen­tums­an­teils an einem Grundstück un­ter Ge­schwis­tern, die ein El­tern­teil in einem Schen­kungs­ver­trag durch Auf­lage ge­genüber dem be­schenk­ten Kind an­ge­ord­net hat, kann - ebenso wie die Ver­pflich­tung hierzu - auf­grund ei­ner Zu­sam­men­schau grund­er­werb­steu­er­recht­li­cher Be­frei­ungs­vor­schrif­ten von der Grund­er­werb­steuer be­freit sein, wenn sich der tatsäch­lich ver­wirk­lichte Grundstück­ser­werb im Grunde als ab­gekürz­ter Über­tra­gungs­weg dar­stellt. Die Steu­er­frei­heit kann sich aus der mehr­fa­chen An­wen­dung der­sel­ben grund­er­werb­steu­er­recht­li­chen Be­frei­ungs­vor­schrift für die un­ter­blie­be­nen Zwi­schen­er­werbe er­ge­ben.

Der Sach­ver­halt:

Der Kläger und seine Schwes­ter wa­ren je zur Hälfte Mit­ei­gentümer ei­nes Grundstücks (A.), das ih­nen ihre Mut­ter am im De­zem­ber 2002 un­ter Vor­be­halt ei­nes Nießbrauchs über­tra­gen hatte. Im Au­gust 2010 über­trug die Mut­ter ein an­de­res Grundstück (B.) auf die Schwes­ter un­ter Vor­be­halt ei­nes le­bens­lan­gen Nießbrauchs. Da­bei ord­nete die Mut­ter als Auf­lage an, dass die Schwes­ter ver­pflich­tet ist, ih­ren hälf­ti­gen An­teil an dem Grundstück A. (Mit­ei­gen­tums­an­teil) auf den Kläger un­ent­gelt­lich un­ter Über­nahme der im Grund­buch zu­guns­ten der Mut­ter ein­ge­tra­ge­nen Be­las­tun­gen - des Nießbrauchs und ei­ner Rück­auf­las­sungs­vor­mer­kung - zu über­tra­gen. Der Kläger muss sich die­sen Er­werb auf sei­nen Pflicht­teils­an­spruch bei dem Tod der Mut­ter an­rech­nen las­sen.

 

Nach­dem alle Auf­la­gen erfüllt wor­den wa­ren, setzte das Fi­nanz­amt ge­genüber dem Kläger für den Er­werb des Mit­ei­gen­tums­an­teils an dem Grundstück A., aus­ge­hend von ei­ner Be­mes­sungs­grund­lage von 144.000 €, letzt­lich Grund­er­werb­steuer i.H.v. 2.665 € fest. Es war der An­sicht, es handle sich we­gen der Über­nahme der grund­buch­recht­li­chen Be­las­tun­gen um eine Schen­kung un­ter ei­ner Auf­lage, de­ren Wert die Be­rei­che­rung nach § 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG min­dere. Da­her un­ter­liege nach § 3 Nr. 2 Satz 2 GrEStG der Grundstück­ser­werb mit dem Wert der Auf­lage der Grund­er­werb­steuer. Als Be­mes­sungs­grund­lage zog das Fi­nanz­amt aus­ge­hend vom hälf­ti­gen Jah­res­wert des Nießbrauchs einen Be­trag von 76.163 € heran.

 

Das FG gab der hier­ge­gen ge­rich­te­ten Klag statt. Die Re­vi­sion des Fi­nanz­am­tes blieb vor dem BFH er­folg­los.

 

Gründe:

Das FG hat zu Recht ent­schie­den, dass der Er­werb des Mit­ei­gen­tums­an­teils durch den Kläger von sei­ner Schwes­ter auf­grund ei­ner Zu­sam­men­schau von grund­er­werb­steu­er­recht­li­chen Be­frei­ungs­vor­schrif­ten nach ih­rem Sinn und Zweck von der Grund­er­werb­steuer be­freit ist.

 

Eine Steu­er­be­frei­ung kann auf­grund ei­ner Zu­sam­men­schau von grund­er­werb­steu­er­recht­li­chen Be­frei­ungs­vor­schrif­ten nach ih­rem Sinn und Zweck über ih­ren Ge­set­zes­wort­laut hin­aus dann gewährt wer­den, wenn sich der tatsäch­lich ver­wirk­lichte Grundstück­ser­werb als ab­gekürz­ter Über­tra­gungs­weg dar­stellt und die un­ter­blie­be­nen Zwi­schen­er­werbe, wenn sie durch­geführt wor­den wären, eben­falls steu­er­frei wären. Da­bei kann sich die Steu­er­frei­heit der un­ter­blie­be­nen Zwi­schen­er­werbe auch aus der mehr­fa­chen An­wen­dung der­sel­ben Be­frei­ungs­vor­schrift er­ge­ben.

 

Der Zu­sam­men­schau als Aus­le­gungs­me­thode sind je­doch Schran­ken ge­setzt. Diese darf im­mer nur an einen real ver­wirk­lich­ten, nicht aber an einen fik­ti­ven Sach­ver­halt anknüpfen und darf nicht zu ei­ner Er­wei­te­rung des An­wen­dungs­be­reichs ei­ner Be­frei­ungs­vor­schrift über ih­ren Zweck hin­aus führen. Außer­dem darf kein Ge­stal­tungs­miss­brauch i.S. des § 42 AO vor­lie­gen. Die von einem El­tern­teil durch Auf­lage in einem no­ta­ri­ell be­ur­kun­de­ten Schen­kungs­ver­trag an­ge­ord­nete un­ent­gelt­li­che Über­tra­gung ei­nes Mit­ei­gen­tums­an­teils an einem Grundstück von dem mit der Auf­lage be­schwer­ten Kind auf das er­wer­bende Kind stellt sich als ab­gekürz­ter Weg ei­ner un­ent­gelt­li­chen Über­tra­gung des Mit­ei­gen­tums­an­teils von dem El­tern­teil auf das er­wer­bende Kind dar. Der er­ste un­ter­blie­bene Zwi­schen­er­werb - die Über­tra­gung des Grundstücks von dem mit der Auf­lage be­schwer­ten Kind auf den El­tern­teil - wäre nach § 3 Nr. 6 Satz 1 GrEStG steu­er­frei, da das Kind und der El­tern­teil in ge­ra­der Li­nie ver­wandt sind. Der zweite un­ter­blie­bene Zwi­schen­er­werb - die un­ent­gelt­li­che Über­tra­gung des Grundstücks von dem El­tern­teil auf das er­wer­bende Kind - wäre we­gen des Ver­wandt­schafts­verhält­nis­ses in ge­ra­der Li­nie eben­falls nach § 3 Nr. 6 Satz 1 GrEStG von der Steuer be­freit.

 

Real ver­wirk­lich­ter Sach­ver­halt ist hier die von einem El­tern­teil in ei­ner Auf­lage an­ge­ord­nete un­ent­gelt­li­che Über­tra­gung des Mit­ei­gen­tums­an­teils an einem Grundstück von dem mit der Auf­lage be­schwer­ten Kind auf das er­wer­bende Kind. Gleich­zei­tig trägt die Zu­sam­men­schau dem Um­stand Rech­nung, dass § 3 Nr. 6 GrEStG den im ab­gekürz­ten Über­tra­gungs­weg ver­wirk­lich­ten Vor­gang - die von dem El­tern­teil ver­an­lasste Schen­kung des mit grund­buch­recht­li­chen Be­las­tun­gen ver­se­he­nen Mit­ei­gen­tums­an­teils an dem Grundstück an das er­wer­bende Kind - vollständig von der Grund­er­werb­steuer be­freit. Da­durch wird der Sinn und Zweck des § 3 Nr. 6 GrEStG - die grund­er­werb­steu­er­recht­li­che Be­frei­ung von Er­wer­ben zwi­schen El­tern und Kin­dern - erfüllt.

 

Wird der Mit­ei­gen­tums­an­teil an dem Grundstück un­ent­gelt­lich un­ter Über­nahme der im Grund­buch ein­ge­tra­ge­nen Be­las­tun­gen über­tra­gen, erfüllt die Zu­wen­dung die Merk­male ei­ner Schen­kung un­ter ei­ner Nut­zungs-  oder Dul­dungs­auf­lage. Schen­kung­steu­er­recht­lich liegt eine frei­ge­bige Zu­wen­dung des El­tern­teils an das er­wer­bende Kind vor. Grund­er­werb­steu­er­recht­lich hat der Ge­setz­ge­ber in § 3 Nr. 6 GrEStG Er­werbe zwi­schen El­tern und Kin­dern vollständig von der Steuer be­freit, un­abhängig da­von, ob es sich um ent­gelt­li­che oder un­ent­gelt­li­che Er­werbe han­delt.

 

In­so­weit geht bei un­ent­gelt­li­chen Über­tra­gun­gen un­ter ei­ner Nut­zungs  oder Dul­dungs­auf­lage zwi­schen El­tern und Kin­dern als Ver­wandte in ge­ra­der Li­nie die grund­er­werb­steu­er­recht­li­che Be­frei­ung nach § 3 Nr. 6 GrEStG wei­ter als die­je­nige nach § 3 Nr. 2 GrEStG. Nach letz­te­rer wären sol­che un­ent­gelt­li­chen Über­tra­gun­gen zwi­schen El­tern und Kin­dern nur teil­weise von der Grund­er­werb­steuer be­freit und würden mit dem Wert der bei der Schen­kung­steuer ab­zieh­ba­ren Auf­la­gen der Grund­er­werb­steuer un­ter­lie­gen. Liegt - wie hier - ein be­acht­li­cher Grund für den gewähl­ten Über­tra­gungs­weg vor, steht der Zu­sam­men­schau auch § 42 AO nicht ent­ge­gen.

 

Link­hin­weis:

 

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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