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Steuerbefreiung für Erwerb eines Grundstücks von Geschwistern

BFH v. 7.11.2018 - II R 38/15

Die unentgeltliche Übertragung eines Miteigentumsanteils an einem Grundstück unter Geschwistern, die ein Elternteil in einem Schenkungsvertrag durch Auflage gegenüber dem beschenkten Kind angeordnet hat, kann - ebenso wie die Verpflichtung hierzu - aufgrund einer Zusammenschau grunderwerbsteuerrechtlicher Befreiungsvorschriften von der Grunderwerbsteuer befreit sein, wenn sich der tatsächlich verwirklichte Grundstückserwerb im Grunde als abgekürzter Übertragungsweg darstellt. Die Steuerfreiheit kann sich aus der mehrfachen Anwendung derselben grunderwerbsteuerrechtlichen Befreiungsvorschrift für die unterbliebenen Zwischenerwerbe ergeben.

Der Sach­ver­halt:

Der Klä­ger und seine Schwes­ter waren je zur Hälfte Mit­ei­gen­tü­mer eines Grund­stücks (A.), das ihnen ihre Mut­ter am im Dezem­ber 2002 unter Vor­be­halt eines Nießbrauchs über­tra­gen hatte. Im August 2010 über­trug die Mut­ter ein ande­res Grund­stück (B.) auf die Schwes­ter unter Vor­be­halt eines lebens­lan­gen Nießbrauchs. Dabei ord­nete die Mut­ter als Auflage an, dass die Schwes­ter verpf­lich­tet ist, ihren hälf­ti­gen Anteil an dem Grund­stück A. (Mit­ei­gen­tum­s­an­teil) auf den Klä­ger unent­gelt­lich unter Über­nahme der im Grund­buch zuguns­ten der Mut­ter ein­ge­tra­ge­nen Belas­tun­gen - des Nießbrauchs und einer Rüc­k­auflas­sungs­vor­mer­kung - zu über­tra­gen. Der Klä­ger muss sich die­sen Erwerb auf sei­nen Pflicht­teils­an­spruch bei dem Tod der Mut­ter anrech­nen las­sen.

 

Nach­dem alle Aufla­gen erfüllt wor­den waren, setzte das Finanz­amt gegen­über dem Klä­ger für den Erwerb des Mit­ei­gen­tum­s­an­teils an dem Grund­stück A., aus­ge­hend von einer Bemes­sungs­grund­lage von 144.000 €, letzt­lich Grun­d­er­werb­steuer i.H.v. 2.665 € fest. Es war der Ansicht, es handle sich wegen der Über­nahme der grund­buch­recht­li­chen Belas­tun­gen um eine Schen­kung unter einer Auflage, deren Wert die Berei­che­rung nach § 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG min­dere. Daher unter­liege nach § 3 Nr. 2 Satz 2 GrEStG der Grund­stück­ser­werb mit dem Wert der Auflage der Grun­d­er­werb­steuer. Als Bemes­sungs­grund­lage zog das Finanz­amt aus­ge­hend vom hälf­ti­gen Jah­res­wert des Nießbrauchs einen Betrag von 76.163 € heran.

 

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klag statt. Die Revi­sion des Finanzam­tes blieb vor dem BFH erfolg­los.

 

Gründe:

Das FG hat zu Recht ent­schie­den, dass der Erwerb des Mit­ei­gen­tum­s­an­teils durch den Klä­ger von sei­ner Schwes­ter auf­grund einer Zusam­men­schau von grun­d­er­werb­steu­er­recht­li­chen Bef­rei­ungs­vor­schrif­ten nach ihrem Sinn und Zweck von der Grun­d­er­werb­steuer bef­reit ist.

 

Eine Steu­er­be­f­rei­ung kann auf­grund einer Zusam­men­schau von grun­d­er­werb­steu­er­recht­li­chen Bef­rei­ungs­vor­schrif­ten nach ihrem Sinn und Zweck über ihren Geset­zes­wort­laut hin­aus dann gewährt wer­den, wenn sich der tat­säch­lich ver­wir­k­lichte Grund­stück­ser­werb als abge­kürz­ter Über­tra­gungs­weg dar­s­tellt und die unter­b­lie­be­nen Zwi­sche­n­er­werbe, wenn sie durch­ge­führt wor­den wären, eben­falls steu­er­f­rei wären. Dabei kann sich die Steu­er­f­rei­heit der unter­b­lie­be­nen Zwi­sche­n­er­werbe auch aus der mehr­fa­chen Anwen­dung der­sel­ben Bef­rei­ungs­vor­schrift erge­ben.

 

Der Zusam­men­schau als Aus­le­gungs­me­thode sind jedoch Schran­ken gesetzt. Diese darf immer nur an einen real ver­wir­k­lich­ten, nicht aber an einen fik­ti­ven Sach­ver­halt anknüp­fen und darf nicht zu einer Erwei­te­rung des Anwen­dungs­be­reichs einer Bef­rei­ungs­vor­schrift über ihren Zweck hin­aus füh­ren. Außer­dem darf kein Gestal­tungs­miss­brauch i.S. des § 42 AO vor­lie­gen. Die von einem Eltern­teil durch Auflage in einem nota­ri­ell beur­kun­de­ten Schen­kungs­ver­trag ange­ord­nete unent­gelt­li­che Über­tra­gung eines Mit­ei­gen­tum­s­an­teils an einem Grund­stück von dem mit der Auflage beschwer­ten Kind auf das erwer­bende Kind stellt sich als abge­kürz­ter Weg einer unent­gelt­li­chen Über­tra­gung des Mit­ei­gen­tum­s­an­teils von dem Eltern­teil auf das erwer­bende Kind dar. Der erste unter­b­lie­bene Zwi­sche­n­er­werb - die Über­tra­gung des Grund­stücks von dem mit der Auflage beschwer­ten Kind auf den Eltern­teil - wäre nach § 3 Nr. 6 Satz 1 GrEStG steu­er­f­rei, da das Kind und der Eltern­teil in gera­der Linie ver­wandt sind. Der zweite unter­b­lie­bene Zwi­sche­n­er­werb - die unent­gelt­li­che Über­tra­gung des Grund­stücks von dem Eltern­teil auf das erwer­bende Kind - wäre wegen des Ver­wandt­schafts­ver­hält­nis­ses in gera­der Linie eben­falls nach § 3 Nr. 6 Satz 1 GrEStG von der Steuer bef­reit.

 

Real ver­wir­k­lich­ter Sach­ver­halt ist hier die von einem Eltern­teil in einer Auflage ange­ord­nete unent­gelt­li­che Über­tra­gung des Mit­ei­gen­tum­s­an­teils an einem Grund­stück von dem mit der Auflage beschwer­ten Kind auf das erwer­bende Kind. Gleich­zei­tig trägt die Zusam­men­schau dem Umstand Rech­nung, dass § 3 Nr. 6 GrEStG den im abge­kürz­ten Über­tra­gungs­weg ver­wir­k­lich­ten Vor­gang - die von dem Eltern­teil ver­an­lasste Schen­kung des mit grund­buch­recht­li­chen Belas­tun­gen ver­se­he­nen Mit­ei­gen­tum­s­an­teils an dem Grund­stück an das erwer­bende Kind - voll­stän­dig von der Grun­d­er­werb­steuer bef­reit. Dadurch wird der Sinn und Zweck des § 3 Nr. 6 GrEStG - die grun­d­er­werb­steu­er­recht­li­che Bef­rei­ung von Erwer­ben zwi­schen Eltern und Kin­dern - erfüllt.

 

Wird der Mit­ei­gen­tum­s­an­teil an dem Grund­stück unent­gelt­lich unter Über­nahme der im Grund­buch ein­ge­tra­ge­nen Belas­tun­gen über­tra­gen, erfüllt die Zuwen­dung die Merk­male einer Schen­kung unter einer Nut­zungs-  oder Dul­dungs­auflage. Schen­kung­steu­er­recht­lich liegt eine frei­ge­bige Zuwen­dung des Eltern­teils an das erwer­bende Kind vor. Grun­d­er­werb­steu­er­recht­lich hat der Gesetz­ge­ber in § 3 Nr. 6 GrEStG Erwerbe zwi­schen Eltern und Kin­dern voll­stän­dig von der Steuer bef­reit, unab­hän­gig davon, ob es sich um ent­gelt­li­che oder unent­gelt­li­che Erwerbe han­delt.

 

Inso­weit geht bei unent­gelt­li­chen Über­tra­gun­gen unter einer Nut­zungs  oder Dul­dungs­auflage zwi­schen Eltern und Kin­dern als Ver­wandte in gera­der Linie die grun­d­er­werb­steu­er­recht­li­che Bef­rei­ung nach § 3 Nr. 6 GrEStG wei­ter als die­je­nige nach § 3 Nr. 2 GrEStG. Nach letz­te­rer wären sol­che unent­gelt­li­chen Über­tra­gun­gen zwi­schen Eltern und Kin­dern nur teil­weise von der Grun­d­er­werb­steuer bef­reit und wür­den mit dem Wert der bei der Schen­kung­steuer abzieh­ba­ren Aufla­gen der Grun­d­er­werb­steuer unter­lie­gen. Liegt - wie hier - ein beacht­li­cher Grund für den gewähl­ten Über­tra­gungs­weg vor, steht der Zusam­men­schau auch § 42 AO nicht ent­ge­gen.

 

Link­hin­weis:

 

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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