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Rückgängigmachung des Erwerbsvorgangs bei anschließendem Anteilsverkauf

BFH v. 19.9.2018 - II R 10/16

Die Anwendung des § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG ist ausgeschlossen, wenn der Ersterwerber eine ihm verbliebene Rechtsposition aus dem ursprünglichen Kaufvertrag in seinem eigenen (wirtschaftlichen) Interesse verwertet hat. Der Erwerber verwertet seine Rechtsposition aus dem ursprünglichen Kaufvertrag, wenn er durch seine Unterschrift unter den Vertrag über die Aufhebung des Grundstückskaufvertrags mit einer grundbesitzenden Gesellschaft bestimmen kann, wer die Anteile an dieser Gesellschaft erwerben darf. Der Anteilserwerb selbst muss nicht steuerbar sein.

Der Sach­ver­halt:

Die A-GmbH war Mie­te­rin eines Grund­stücks, das sie an ein Logis­tik­un­ter­neh­men unter­ver­mie­tet hatte. Sie errich­tete auf dem Grund­stück ein Gebäude, war jedoch verpf­lich­tet, die­ses bei Been­di­gung des Miet­ver­trags zu besei­ti­gen. Die Klä­ge­rin ist eine Kapi­tal­ge­sell­schaft nie­der­län­di­schen Rechts, deren Anteile zu 100 % von einer nie­der­län­di­schen Hol­ding-BV gehal­ten wer­den. Diese ist wie­derum eine 100 %ige Toch­ter einer Hol­ding S.à.r.l. Diese gehört ihrer­seits zu 100 % einem Fonds, an dem drei wei­tere Kon­zern­ge­sell­schaf­ten sowie mehr­heit­lich außen­ste­hende Anle­ger betei­ligt sind. Eine der betei­lig­ten Gesell­schaf­ten ist zu 87,04 % unmit­tel­bar und zu 10,88 % mit­tel­bar über eine 100 %ige Toch­ter­ge­sell­schaft an einer wei­te­ren Gesell­schaft, der Y-BV, betei­ligt.

Im August 2013 erwarb die Klä­ge­rin von der A-GmbH das Eigen­tum an dem Gebäude auf frem­dem Boden sowie von einer Kom­man­dit­ge­sell­schaft diverse auf dem Grund­stück befind­li­che Betriebs­vor­rich­tun­gen. Laut Ver­trag sollte die Klä­ge­rin vor­be­halt­lich der Zustim­mung der Grund­stücks­ei­gen­tü­me­rin ans­telle der A-GmbH in den beste­hen­den Miet­ver­trag ein­t­re­ten. Für den Fall, dass die Grund­stücks­ei­gen­tü­me­rin die Zustim­mung zur Über­tra­gung des mit der A-GmbH gesch­los­se­nen Miet­ver­trags auf die Klä­ge­rin nicht ertei­len und die Lauf­zeit des Miet­ver­trags nicht ver­län­gern würde, ver­ein­bar­ten die Ver­trag­s­par­teien ein Rück­tritts­recht bis Dezem­ber 2013.

Das Finanz­amt setzte für den Erwerb des Gebäu­des auf frem­dem Boden Grun­d­er­werb­steuer fest. In der Fol­ge­zeit lehnte die Grund­stücks­ei­gen­tü­me­rin die Ver­län­ge­rung der Lauf­zeit des Miet­ver­trags zu unve­r­än­der­ten Kon­di­tio­nen ab und for­derte als Vor­aus­set­zung für die Zustim­mung zur Ver­trags­über­nahme eine höhere Miete. Am 13.12.2013 ver­län­ger­ten die Klä­ge­rin und die A-GmbH die Frist für die Aus­übung des Rück­tritts­rechts zum 23.12.2013.

Am 17.12.2013 hoben die A-GmbH und die Klä­ge­rin den Kauf­ver­trag auf. In der­sel­ben Urkunde ver­äu­ßer­ten die Gesell­schaf­ter der A-GmbH 94 % der Geschäft­s­an­teile an die Hol­ding-BV, die Mut­ter­ge­sell­schaft der Klä­ge­rin, und 6 % an die Y-BV. Der Kauf­ver­trag über die Betriebs­vor­rich­tun­gen wurde in der­sel­ben Urkunde eben­falls zunächst auf­ge­ho­ben und zu einem etwas gerin­ge­ren Kauf­preis erneut abge­sch­los­sen. Die Klä­ge­rin ver­mie­tete die Betriebs­vor­rich­tun­gen ansch­lie­ßend an die A-GmbH, die diese an das Logis­tik­un­ter­neh­men wei­ter­ver­mie­tete.

Im Januar 2014 bean­tragte die Klä­ge­rin die Auf­he­bung des Grun­d­er­werb­steu­er­be­scheids aus Oktober 2013. Das Finanz­amt lehnte dies ab. Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Auf die Revi­sion des Finanzam­tes hob der BFH das Urteil auf und wies die Klage ab.

Gründe:

Die Vor­aus­set­zun­gen für eine Rück­gän­gig­ma­chung des Erwerbs­vor­gangs nach § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG waren nicht erfüllt.

Wird im Zusam­men­hang mit der Auf­he­bung eines Kauf­ver­trags über ein Grund­stück die­ses wei­ter­ve­r­äu­ßert, ist für die Anwen­dung des § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG ent­schei­dend, ob für den frühe­ren Erwer­ber trotz der Ver­trags­auf­he­bung die Mög­lich­keit der Ver­wer­tung einer aus dem "rück­gän­gig gemach­ten" Erwerbs­vor­gang her­zu­lei­ten­den Rechts­po­si­tion ver­b­lie­ben und der Ver­käu­fer dem­zu­folge nicht aus sei­nen Bin­dun­gen ent­las­sen war. Dem frühe­ren Erwer­ber ver­b­leibt die Mög­lich­keit der Ver­wer­tung einer aus dem "rück­gän­gig gemach­ten" Erwerbs­vor­gang her­zu­lei­ten­den Rechts­po­si­tion jeden­falls dann, wenn z.B. der Auf­he­bungs- und der Wei­ter­ve­r­äu­ße­rungs­ver­trag in einer ein­zi­gen Urkunde zusam­men­ge­fasst sind.

In die­sem Fall hat er die recht­li­che Mög­lich­keit, die Auf­he­bung des ursprüng­li­chen Kauf­ver­trags zum ansch­lie­ßen­den Erwerb des Grund­stücks durch eine von ihm aus­ge­wählte dritte Per­son zu nut­zen. Denn der Ver­äu­ße­rer wird aus sei­ner Über­eig­nungs­verpf­lich­tung gegen­über dem frühe­ren Erwer­ber erst mit der Unter­zeich­nung des Ver­trags durch alle Ver­trags­be­tei­lig­ten und damit erst in dem Augen­blick ent­las­sen, in dem er bereits wie­der hin­sicht­lich der Über­eig­nung des Grund­stücks an den Zwei­ter­wer­ber gebun­den ist.

Der Senat ist nun aber der Ansicht, dass die Anwen­dung des § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG in einem sol­chen Fall dann aus­ge­sch­los­sen ist, wenn der Ers­ter­wer­ber eine ihm ver­b­lie­bene Rechts­po­si­tion auch in sei­nem eige­nen (wirt­schaft­li­chen) Inter­esse ver­wer­tet hat. Eine Ver­wer­tung i.d.S. liegt vor, wenn die Ein­fluss­nahme des Ers­ter­wer­bers auf die Wei­ter­ve­r­äu­ße­rung Aus­fluss der ihm ver­b­lie­be­nen Rechts­po­si­tion ist.

Die­sel­ben Grund­sätze wie bei der Wei­ter­ve­r­äu­ße­rung gel­ten, wenn die Ver­käu­fe­rin eine Gesell­schaft ist, der Kauf­ver­trag rück­gän­gig gemacht wird und in der­sel­ben Urkunde die Anteile an der Gesell­schaft auf den Ers­ter­wer­ber oder einen bzw. meh­rere von die­sem bestimmte Dritte über­tra­gen wer­den. In die­sem Fall behält der Ers­ter­wer­ber - wirt­schaft­lich gese­hen - den durch den ursprüng­li­chen Kauf­ver­trag begrün­de­ten Zugriff auf das Grund­stück, obwohl die­ses nach der Rück­gän­gig­ma­chung des Kauf­ver­trags zivil­recht­lich bei der Gesell­schaft ver­b­leibt.

Erfol­gen die Rück­gän­gig­ma­chung des Kauf­ver­trags und die ansch­lie­ßende Über­tra­gung der Anteile an der grund­be­sit­zen­den Gesell­schaft in einer Urkunde, nutzt der Ers­ter­wer­ber seine Rechts­po­si­tion aus dem ursprüng­li­chen Kauf­ver­trag, um zu bestim­men, wer die Anteile an der grund­be­sit­zen­den Gesell­schaft erwer­ben darf. Stellt er damit sicher, dass er selbst oder ein von ihm bestimm­ter Drit­ter die Anteile erwer­ben kann, liegt darin eine die Anwen­dung des § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG aus­sch­lie­ßende Ver­wer­tung der Rechts­po­si­tion aus dem ursprüng­li­chen Kauf­ver­trag im eige­nen wirt­schaft­li­chen Inter­esse.

Der Erwer­ber ver­wer­tet seine Rechts­po­si­tion aus dem ursprüng­li­chen Kauf­ver­trag nicht nur dann zu eige­nen wirt­schaft­li­chen Zwe­cken, wenn er Ein­fluss auf den spä­te­ren Wei­ter­ver­kauf des Grund­stücks aus­übt. Es reicht viel­mehr aus, wenn er durch seine Unter­schrift unter den Ver­trag über die Auf­he­bung des Grund­stücks­kauf­ver­trags mit einer grund­be­sit­zen­den Gesell­schaft bestim­men kann, wer die Anteile an die­ser Gesell­schaft erwer­ben darf. Ent­schei­dend ist, ob der Erwer­ber sich oder einem oder meh­re­ren Drit­ten einen maß­geb­li­chen Ein­fluss auf die grund­be­sit­zende Gesell­schaft ver­schafft. Dies kann auch dann der Fall sein, wenn der Anteil­ser­werb nicht zu einem (wei­te­ren) grun­d­er­werb­steu­er­ba­ren Vor­gang führt.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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