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Steuerberatung

Grunderwerbsteuer bei Rückerwerb

BFH v. 20.2.2019 - II R 27/16

§ 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG ist auch auf Erwerbsvorgänge nach § 1 Abs. 2, 2a und 3 GrEStG anwendbar. Das gilt auch dann, wenn zwar der Ersterwerb, nicht aber der Rückerwerb steuerbar ist. Ist zwar der Rückerwerb, nicht aber der Ersterwerb steuerbar, so kann § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG nur anwendbar sein, wenn zum Zeitpunkt des Ersterwerbs das Grundstück dem damaligen Veräußerer grunderwerbsteuerrechtlich zuzuordnen war.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin war allei­nige Gesell­schaf­te­rin der von ihr errich­te­ten Y1-GmbH. Die Y2-GmbH war in der­sel­ben Bran­che tätig. 2005 wur­den ver­schie­dene nota­ri­ell beur­kun­dete Ver­ein­ba­run­gen gesch­los­sen (UR-Nr. 0001 bis 0004/2005). In dem Ver­trag UR-Nr. 0001/2005 ver­kaufte die Y2-GmbH der Y1-GmbH einen bestimm­ten Geschäfts­be­reich mit den dazu­ge­hö­ri­gen, näher beschrie­be­nen Wirt­schafts­gü­tern zu einem mit einer Gleit­klau­sel ver­se­he­nen Gesamt­kauf­preis. Zu dem Geschäfts­be­trieb gehörte auch ein Grund­stück. Dazu hieß es im Ver­trag, der Ver­käu­fer ver­kaufe das in einer Anlage näher bezeich­nete Grund­stück; der Käu­fer nehme hier­mit das Ver­kauf­s­an­ge­bot an. Wel­cher Teil des Kauf­p­rei­ses auf das Grund­stück ent­fiel, war nicht fest­ge­legt. Der Ver­trags­voll­zug war im Wege der auf­schie­ben­den Bedin­gung an den Abschluss ergän­zen­der Ver­ein­ba­run­gen geknüpft, zu denen ein nota­ri­ell beglau­big­ter Ver­trag über die Über­tra­gung des Grund­stücks sowie der Anteils­über­tra­gungs­ver­trag gehörte.

Mit dem Ver­trag unter UR-Nr. 0002/2005 kaufte die Y2-GmbH von der Klä­ge­rin einen Geschäft­s­an­teil von 24,9 % an der Y1-GmbH. In der Urkunde UR-Nr. 0003/2005 regel­ten die Klä­ge­rin und die Y2-GmbH ihre Rechts­ver­hält­nisse als Mit­ge­sell­schaf­ter der Y1-GmbH und ver­ein­bar­ten u.a. beid­sei­tige Opti­ons­rechte für den Rück­kauf des vor­ge­nann­ten Geschäft­s­an­teils an der Y1-GmbH durch die Klä­ge­rin. Die Klä­ge­rin konnte die ihr zuste­hende "Call Option" jeder­zeit durch nota­ri­ell beglau­bigte Erklär­ung abge­ben. In der­sel­ben Urkunde (0003/2005) erklär­ten die Par­teien den Abschluss des Kauf­ver­trags über den Geschäft­s­an­teil mit wirt­schaft­li­cher Wir­kung zum Opti­ons­stich­tag. Die Y2-GmbH erklärte die Abt­re­tung unter der auf­schie­ben­den Bedin­gung des Opti­ons­c­lo­sing­ta­ges. Unter der UR-Nr. 0004/2005 sch­los­sen die Par­teien den in der UR-Nr. 0001/2005 vor­ge­se­he­nen Grund­stücks­kauf­ver­trag mit Auflas­sung. 2007 (Urkunde UR-Nr. 1/2007) übte die Klä­ge­rin die Call Option aus und nahm die Abt­re­tung an.

2012 führte ein ande­res Finanz­amt eine Prü­fung betref­fend die Grun­d­er­werb­steuer bei der Klä­ge­rin durch. Es kam zu der Auf­fas­sung, dass die Aus­übung der Option im Zusam­men­hang mit dem Ver­trag von 2005 (UR-Nr. 0003/2005) ein Rechts­ge­schäft nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG begründe (Ver­ei­ni­gung von 100 % der Anteile an der grund­be­sit­zen­den Gesell­schaft unmit­tel­bar in der Hand der Klä­ge­rin). § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG greife ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Klä­ge­rin nicht ein. Das Finanz­amt setzte dar­auf­hin Grun­d­er­werb­steuer fest. Die Klä­ge­rin focht beide Bescheide an. Mit ihrer Klage berief sie sich auf § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG und stellte vor­sor­g­lich den danach erfor­der­li­chen Antrag.

Das FG gab der Klage aus for­mel­len Grün­den statt. Auf die Revi­sion des Finanzamts hob der BFH das Urteil auf und ver­wies die Sache zur ander­wei­ti­gen Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Die Gründe:
Erwirbt der Ver­äu­ße­rer das Eigen­tum an dem ver­äu­ßer­ten Grund­stück zurück, so wird auf Antrag sowohl für den Rücker­werb als auch für den vor­aus­ge­gan­ge­nen Erwerbs­vor­gang die Steuer nicht fest­ge­setzt oder die Steu­er­fest­set­zung auf­ge­ho­ben, wenn u.a. der Rücker­werb inn­er­halb von zwei Jah­ren seit der Ent­ste­hung der Steuer für den vor­aus­ge­gan­ge­nen Erwerbs­vor­gang statt­fin­det (§ 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG). Die Vor­schrift ist über ihren Wort­laut hin­aus auch auf Erwerbs­vor­gänge nach § 1 Abs. 2, 2a und 3 GrEStG anwend­bar.

Die Vor­schrift ist ein­schlä­gig, wenn auf einen steu­er­ba­ren Erwerb durch Anteils­ve­r­ei­ni­gung nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG ein Rücker­werb folgt, der zwar für sich nicht steu­er­bar ist, der aber bewirkt, dass das für die Steu­er­bar­keit der Anteils­ve­r­ei­ni­gung maß­ge­bende Quan­tum von 95 % unter­schrit­ten wird. Den im Streit­fall vor­lie­gende umge­kehrte Fall (feh­lende Steu­er­bar­keit des ers­ten Erwerbs, Steu­er­bar­keit des Rücker­werbs) hat der BFH bis­her noch nicht ent­schie­den. Vor­aus­set­zung wäre jeden­falls, dass bei dem vor­aus­ge­gan­ge­nen Erwerbs­vor­gang, auf den sich die wir­k­li­che oder ver­meint­li­che Rück­gän­gig­ma­chung bezieht, das betref­fende Grund­stück dem Ver­äu­ße­rer grun­d­er­werb­steu­er­recht­lich zuzu­ord­nen war, mit­hin wenigs­tens eine logi­sche Sekunde vor dem Erwerbs­vor­gang in den grun­d­er­werb­steu­er­li­chen Zurech­nungs­be­reich des Ver­äu­ße­rers gelangt ist. Fehlt es daran, so liegt kein Rücker­werb, son­dern ein Ers­ter­werb vor.

So ver­hielt es sich vor­lie­gend, denn der Anspruch auf Über­eig­nung wurde ent­we­der zeit­g­leich oder danach, jeden­falls aber nicht davor begrün­det. Gleich­wohl war der Streit­fall an die Vor­in­stanz zur wei­te­ren Sach­ver­halt­s­er­mitt­lung und erneu­ten Ent­schei­dung zurück­zu­ver­wei­sen, da das FG keine Fest­stel­lun­gen zu etwai­gen ver­jäh­rungs­hem­men­den oder ver­jäh­rungs­un­ter­b­re­chen­den Tat­be­stän­den getrof­fen hatte.

Link­hin­weis:

  • Die Voll­texte der Ent­schei­dun­gen sind auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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