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Restschuldbefreiung und Betriebsaufgabe

BFH 13.12.2016, X R 4/15

Ein Buchgewinn, der aufgrund der Erteilung einer Restschuldbefreiung entsteht, ist grundsätzlich im Jahr der Rechtskraft des gerichtlichen Beschlusses zu erfassen. Wurde der Betrieb vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens aufgegeben, liegt allerdings ein in das Jahr der Aufstellung der Aufgabebilanz zurückwirkendes Ereignis vor.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger ist als Han­dels­ver­t­re­ter tätig und betrieb in den Jah­ren 1994 und 1995 dane­ben ein Ein­zel­han­dels­ge­schäft für Kin­der­aus­stat­tung. Die­ses gab er im Oktober 1995 auf. Das Betriebs­stät­ten­fi­nanz­amt stellte in den Gewinn­fest­stel­lungs­be­schei­den jeweils Ver­luste aus der gewerb­li­chen Tätig­keit fest. Im Jahr 1999 bean­tragte der Klä­ger die Eröff­nung des Ver­brau­cher­in­sol­venz­ver­fah­rens über sein Ver­mö­gen. Im Dezem­ber 2006 erteilte das AG die Rest­schuld­be­f­rei­ung durch Beschluss.

Im Jahr 2008 reichte der Klä­ger seine Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung für das Streit­jahr 2006 ein. Dabei machte er nur Anga­ben zu sei­ner Han­dels­ver­t­re­ter­tä­tig­keit. Das Finanz­amt setzte die Ein­kom­men­steuer auf 0 € fest und stellte den ver­b­lei­ben­den Ver­lust zum 31.12.2006 fest. Nach­dem das Staat­li­che Rech­nungs­prü­fung­s­amt davon aus­ging, der Klä­ger habe sei­nen Gewer­be­be­trieb noch bis Januar 1996 aus­ge­übt und ihm seien auf­grund der Rest­schuld­be­f­rei­ung betrieb­li­che Schul­den in unbe­kann­ter Höhe erlas­sen wor­den, for­derte das Finanz­amt ihn auf, Anga­ben über Art und Höhe der von der Rest­schuld­be­f­rei­ung betrof­fe­nen Ver­bind­lich­kei­ten zu machen. Da der Klä­ger der Auf­for­de­rung nicht nach­kam, erließ das Finanz­amt einen geän­der­ten Gewinn­fest­stel­lungs­be­scheid für 1995 und berück­sich­tigte einen sog. Bef­rei­ungs­ge­winn.

Im August 2010 erließ das Finanz­amt einen geän­der­ten Ein­kom­men­steu­er­be­scheid für 2006 mit Fest­set­zung auf 0 € sowie einen geän­der­ten Ver­lust­fest­stel­lungs­be­scheid zum 31.12.2006, mit dem es den Ver­lust um den Bef­rei­ungs­ge­winn min­derte. Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Es war der Ansicht, es fehle an der Ände­rungs­be­fug­nis. Der BFH wies die Revi­sion des Finanzam­tes zurück.

Gründe:
Zwar ist ein Bef­rei­ungs­ge­winn grund­sätz­lich im Jahr der Ertei­lung der Rest­schuld­be­f­rei­ung zu erfas­sen. Etwas ande­res gilt jedoch, wenn der Betrieb - wie hier - vor der Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens auf­ge­ge­ben wurde. Des­halb ist der Bef­rei­ungs­ge­winn im vor­lie­gen­den Fall nicht im Streit­jahr 2006 zu berück­sich­ti­gen. Damit fehlt es für das Streit­jahr an einer Vor­schrift zur Ände­rung des betrof­fe­nen Ver­lust­fest­stel­lungs­be­schei­des.

Stellt der Steu­erpf­lich­tige seine gewerb­li­che Tätig­keit ein, hat er eine Betriebs­auf­ga­b­e­bi­lanz zu ers­tel­len. In einer sol­chen Auf­ga­b­e­bi­lanz wer­den neben etwa ver­äu­ßer­ten und in das Pri­vat­ver­mö­gen über­führ­ten Wirt­schafts­gü­tern die ver­b­lie­be­nen Schul­den mit den Wer­ten des § 16 Abs. 3 EStG ange­setzt. Im vor­lie­gen­den Fall war eine Auf­ga­b­e­bi­lanz auf einen Zeit­punkt vor Eröff­nung des Ver­brau­cher­in­sol­venz­ver­fah­rens über das Ver­mö­gen des Steu­erpf­lich­ti­gen auf­zu­s­tel­len.

Erfolgt danach die Ertei­lung der Rest­schuld­be­f­rei­ung, sind in der Auf­ga­b­e­bi­lanz aus­ge­wie­sene Ver­bind­lich­kei­ten nicht mehr aus­zu­wei­sen. Denn eine Ver­bind­lich­keit ist nach den Grund­sät­zen ord­nungs­mä­ß­i­ger Buch­füh­rung (GoB, § 5 Abs. 1 EStG) nicht mehr zu pas­si­vie­ren, wenn diese keine wirt­schaft­li­che Belas­tung mehr dar­s­tellt. Das ist etwa der Fall, wenn mit einer Gel­tend­ma­chung der For­de­rung durch den Gläu­bi­ger mit an Sicher­heit gren­zen­der Wahr­schein­lich­keit nicht mehr zu rech­nen ist. Diese GoB sind auch im Rah­men der Auf­ga­b­e­bi­lanz zu beach­ten.

Bis zum Ein­tritt der Rechts­schuld­be­f­rei­ung sind betrieb­li­che Ver­bind­lich­kei­ten somit zum Nenn­wert anzu­set­zen. Erst der Ein­tritt der Rest­schuld­be­f­rei­ung führt zu einer Neu­be­wer­tung. Dies hat zur Folge, dass die inso­weit unrich­tige Auf­ga­b­e­bi­lanz nach § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO durch die­ses nach­träg­lich ein­ge­t­re­tene Ereig­nis mit Wir­kung für die Ver­gan­gen­heit (Rest­schuld­be­f­rei­ung) zu ändern ist.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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