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Steuerberatung

Ortsübliche Vermietungszeit für eine Ferienwohnung

BFH v. 26.5.2020 - IX R 33/19

Zur Prüfung der Aus­las­tung ei­ner Fe­ri­en­woh­nung müssen die in­di­vi­du­el­len Ver­mie­tungs­zei­ten des je­wei­li­gen Ob­jekts an Fe­ri­engäste mit de­nen ver­gli­chen wer­den, die be­zo­gen auf den ge­sam­ten Ort im Durch­schnitt er­zielt wer­den. Da­bei kann das FG auf Ver­gleichs­da­ten ei­nes Sta­tis­tik­am­tes auch dann zurück­grei­fen, wenn diese Werte für den be­tref­fen­den Ort nicht all­ge­mein veröff­ent­licht, son­dern nur auf Nach­frage zugäng­lich ge­macht wer­den. Die Bet­ten­aus­las­tung kann Rück­schlüsse auf die ortsübli­che Ver­mie­tungs­zeit zu­las­sen.

Der Sach­ver­halt:
Strei­tig ist, wie für Zwecke der Be­ur­tei­lung der Einkünf­te­er­zie­lungs­ab­sicht im Zu­sam­men­hang mit der Ver­mie­tung von Fe­ri­en­woh­nun­gen die ortsübli­che Ver­mie­tungs­zeit zu be­stim­men ist. Die Kläger wer­den als Ehe­leute zu­sam­men zur Ein­kom­men­steuer ver­an­lagt. In ih­rer Ein­kom­men­steu­er­erklärung für das Streit­jahr 2013 mach­ten sie ne­ga­tive Einkünfte aus der Ver­mie­tung ei­ner Fe­ri­en­woh­nung i.H.v. rd. 9.000 € gel­tend. Die 65 qm große Fe­ri­en­woh­nung be­fin­det sich in dem im Übri­gen selbst­ge­nutz­ten Haus der Kläger in Meck­len­burg-Vor­pom­mern, das eine Ge­samt­wohnfläche von ca. 200 qm auf­weist. Die Fe­ri­en­woh­nung wurde in den Jah­ren 2005 bis 2015 wie folgt ver­mie­tet: 2005 (61), 2006 (77), 2007 (81), 2008 (113), 2009 (82), 2010 (86), 2011 (92), 2012 (66), 2013 (75), 2014 (124), 2015 (104).

Nach­dem das Fi­nanz­amt die (ne­ga­ti­ven) Einkünfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung im Ein­kom­men­steu­er­be­scheid für 2013 nicht berück­sich­tigt hatte, wies es den da­ge­gen ge­rich­te­ten Ein­spruch der Kläger als un­begründet zurück. Zwar hätten die Kläger die aus­schließli­che Ver­mie­tung der Fe­ri­en­woh­nung nach­ge­wie­sen, die ortsübli­che Ver­mie­tungs­zeit werde je­doch un­ter­schrit­ten. Nach der Er­he­bung des Sta­tis­ti­schen Am­tes Meck­len­burg-Vor­pom­mern (MV) habe die durch­schnitt­li­che Aus­las­tung für die Stadt A bei 35,5 % (alle Un­terkünfte) ge­le­gen, für die Re­gion hin­ge­gen bei 29,3 % (alle Un­terkünfte) bzw. 23,6 % (nur Fe­ri­en­un­terkünfte und Cam­pingplätze). Dies ins Verhält­nis ge­setzt er­gebe für die Stadt A eine durch­schnitt­li­che Ver­mie­tung von 104 Ta­gen im Jahr 2013 (nur Fe­ri­en­un­terkünfte und Cam­pingplätze). Hin­ge­gen liege die Aus­las­tung der Kläger bei 75 Ver­mie­tungs­ta­gen und da­mit bei nur 72,12 %.

Der von den Klägern vor­ge­leg­ten Sta­tis­tik der Stadt A könne le­dig­lich ent­nom­men wer­den, dass es im Jahr 2013 bei 2 800 Bet­ten - ohne Dif­fe­ren­zie­rung nach der Art der Un­ter­kunft - 226.520 Über­nach­tun­gen ge­ge­ben habe; sie könne da­her nicht zu­grunde ge­legt wer­den. Vor die­sem Hin­ter­grund sei zur Überprüfung der Einkünf­te­er­zie­lungs­ab­sicht der Kläger eine Pro­gno­se­rech­nung durch­zuführen, aus der sich für den Pro­gno­se­zeit­raum 2006 bis 2035 ein Ge­samt­wer­bungs­kos­tenüber­schuss von rd. 154.000 € er­gebe. Mit der Klage weand­ten sich die Kläger ge­gen die Auf­stel­lung ei­ner To­tal­ge­winn­pro­gnose und mach­ten gel­tend, dass ihre Ver­mie­tungs­zeit die ortsübli­che Ver­mie­tungs­zeit nach der Aus­wer­tung des Sta­tis­ti­schen Am­tes MV nicht um mehr als 25 % un­ter­schreite. Denn nach den Er­he­bun­gen des Sta­tis­ti­schen Am­tes MV für 2013 er­gebe sich für Fe­ri­en­woh­nun­gen und Fe­ri­enhäuser in der Stadt A eine Aus­las­tung von 27 % bzw. 99 Ver­mie­tungs­ta­gen. Der von der Stadt A er­fasste Wert der durch­schnitt­li­chen Bet­ten­aus­las­tung al­ler Be­trei­ber und Ver­mie­ter liege so­gar nur bei 22,16 % bzw. 81 Ver­mie­tungs­ta­gen.

Das FG gab der Klage statt. Die Re­vi­sion des Fi­nanz­amts hatte vor dem BFH kei­nen Er­folg.

Die Gründe:
Das FG hat ohne Rechts­feh­ler die Einkünf­te­er­zie­lungs­ab­sicht der Kläger bei den Einkünf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung (ohne Auf­stel­lung ei­ner Pro­gno­se­rech­nung) be­jaht.

Nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 6 EStG ist bei ei­ner auf Dauer an­ge­leg­ten Ver­mie­tungstätig­keit grundsätz­lich und ty­pi­sie­rend von der Ab­sicht des Steu­er­pflich­ti­gen aus­zu­ge­hen, einen Ein­nahmeüber­schuss zu er­wirt­schaf­ten. Dies gilt bei aus­schließlich an Fe­ri­engäste ver­mie­te­ten und in der übri­gen Zeit hierfür be­reit­ge­hal­te­nen Fe­ri­en­woh­nun­gen, wenn das Ver­mie­ten die ortsübli­che Ver­mie­tungs­zeit von Fe­ri­en­woh­nun­gen - ab­ge­se­hen von Ver­mie­tungs­hin­der­nis­sen - nicht er­heb­lich (d.h. um min. 25 %) un­ter­schrei­tet. Denn das Ver­mie­ten ei­ner Fe­ri­en­woh­nung ist mit ei­ner auf Dauer an­ge­leg­ten Ver­mie­tung nur dann ver­gleich­bar, wenn die Fe­ri­en­woh­nung im gan­zen Jahr - bis auf ortsübli­che Leer­stands­zei­ten - an wech­selnde Fe­ri­engäste ver­mie­tet wird. Nur so zeigt sich in nachprüfba­rer Weise, dass der Steu­er­pflich­tige die Fe­ri­en­woh­nung in ge­eig­ne­ter Form am Markt an­ge­bo­ten und alle in Be­tracht kom­men­den In­ter­es­sen­ten berück­sich­tigt hat. Seine Tätig­keit ent­spricht dann dem Ty­pus des "Dau­er­ver­mie­ters" und recht­fer­tigt die ty­pi­sie­rende An­nahme, dass die Ver­mie­tung und Ver­pach­tung trotz über längere Zeiträume an­fal­len­der Wer­bungs­kos­tenüber­schüsse in der Re­gel letzt­lich zu po­si­ti­ven Einkünf­ten führt.

Zur Prüfung der Aus­las­tung ei­ner Fe­ri­en­woh­nung müssen die in­di­vi­du­el­len Ver­mie­tungs­zei­ten des je­wei­li­gen Ob­jekts an Fe­ri­engäste mit de­nen ver­gli­chen wer­den, die be­zo­gen auf den ge­sam­ten Ort im Durch­schnitt er­zielt wer­den. Da­bei ist "Ort" nicht iden­ti­sch mit dem Ge­biet ei­ner Ge­meinde; er kann - je nach Struk­tur des lo­ka­len Fe­ri­en­woh­nungs­mark­tes - das Ge­biet ei­ner oder meh­re­rer (ver­gleich­ba­rer) Ge­mein­den oder aber auch le­dig­lich Teile ei­ner Ge­meinde oder gar nur den Be­reich ei­nes Fe­ri­en­kom­ple­xes um­fas­sen. Die bei der Aus­las­tungsprüfung her­an­zu­zie­hen­den durch­schnitt­li­chen Ver­mie­tungs­zei­ten des je­wei­li­gen "Or­tes" müssen - so­weit als möglich - repräsen­ta­tiv sein. Dem­ent­spre­chend wird bei der Ver­mie­tung von Fe­ri­en­woh­nun­gen auf die ortsübli­che Ver­mie­tungs­zeit von Fe­ri­en­woh­nun­gen ab­ge­stellt. In­di­vi­du­elle Ver­mie­tungs­zei­ten ein­zel­ner an­de­rer Ver­mie­ter von Fe­ri­en­woh­nun­gen im sel­ben "Ort" genügen nicht.

Lie­gen die ge­nann­ten zusätz­li­chen Vor­aus­set­zun­gen bei ei­ner Fe­ri­enim­mo­bi­lie nicht vor oder können ortsübli­che Ver­mie­tungs­zei­ten nicht fest­ge­stellt wer­den, ist die Ver­mie­tung an Fe­ri­engäste mit ei­ner auf Dauer aus­ge­rich­te­ten Ver­mie­tungstätig­keit nicht ver­gleich­bar. Das be­deu­tet, es fehlt in Er­man­ge­lung ei­ner auf Dauer aus­ge­rich­te­ten Ver­mie­tungstätig­keit die Ba­sis, auf­grund de­rer das Ge­setz die Einkünf­te­er­zie­lungs­ab­sicht ty­pi­siert. Diese muss dann durch eine Pro­gnose überprüft wer­den. Dies aber nur dann, wenn das Ver­mie­ten die ortsübli­che Ver­mie­tungs­zeit von Fe­ri­en­woh­nun­gen - ohne dass Ver­mie­tungs­hin­der­nisse ge­ge­ben sind - er­heb­lich un­ter­schrei­tet. In die­sem Zu­sam­men­hang mar­kiert die Un­ter­schrei­tens­grenze von 25 % kei­nen star­ren Wert; le­dig­lich aus Ver­ein­fa­chungsgründen und um den bei ei­ner sol­chen Prüfung un­ver­meid­li­chen Un­si­cher­hei­ten Rech­nung zu tra­gen, wird die zur Pro­gnose führende Grenze bei "min­des­tens" 25 % an­ge­setzt. Zu be­ach­ten ist über­dies, dass bei der Prüfung der Frage, ob die Tätig­keit ei­nes Fe­ri­en­woh­nungs­ver­mie­ters dem Ty­pus des "Dau­er­ver­mie­ters" ent­spricht, stets - um den Ein­fluss tem­porärer Fak­to­ren möglichst ge­ring zu hal­ten und ein ein­heit­li­ches Bild zu er­lan­gen - auf die durch­schnitt­li­che Aus­las­tung der Fe­ri­en­woh­nung über einen länge­ren Zeit­raum ab­zu­stel­len ist.

Vor­lie­gend hat­ten die Ver­mie­tungs­tage der Kläge­rin im sel­ben Zeit­raum durch­schnitt­lich 92 Tage be­tra­gen und da­mit die ortsübli­che Aus­las­tung (durch­schnitt­lich 102 Tage) nicht er­heb­lich un­ter­schrit­ten, so dass das FG zu Recht die Einkünf­te­er­zie­lungs­ab­sicht ohne Pro­gno­se­be­rech­nung un­ter­stel­len konnte. Un­schädlich war auch, dass das FG nur auf sta­tis­ti­sche Zah­len zur sog. Bet­ten­aus­las­tung zurück­grei­fen konnte. Denn sta­tis­ti­sche Er­he­bun­gen zur Bet­ten­aus­las­tung las­sen un­ter Umständen (so auch hier) Rück­schlüsse auf die Ver­mie­tungs­tage zu, wenn sie sich auf die im Ein­zel­fall maßgeb­li­che Fe­ri­en­woh­nungs­ka­te­go­rie und den maßgeb­li­chen ört­li­chen Er­he­bungs­be­reich be­zie­hen. Denn un­ter die­sen Prämis­sen kann die Bet­ten­aus­las­tung ei­ner Fe­ri­en­woh­nung die Aus­las­tung nach Ver­mie­tungs­ta­gen al­len­falls - zu Las­ten des Steu­er­pflich­ti­gen - un­ter­schrei­ten, nicht aber - zu­guns­ten des Steu­er­pflich­ti­gen - über­stei­gen. Als Ver­mie­tungs­tage wer­den nämlich (pau­schal) alle Tage er­fasst, in de­nen die Fe­ri­en­woh­nung ver­mie­tet wird; ob da­bei die zulässige Gäste­zahl er­reicht wird, ist ohne Be­deu­tung. Hin­ge­gen gibt die Bet­ten­aus­las­tung per­so­nen­be­zo­gen Aus­kunft über die Be­le­gung der Fe­ri­en­woh­nung.

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