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Steuerberatung

Keine Beschränkung der Erbenhaftung für Erbschaftsteuerschulden

BFH v. 4.6.2019 - VII R 16/18

Eine Beschränkung der Erbenhaftung für Erbschaftsteuerverbindlichkeiten ist nach § 2059 Abs. 1 Satz 2 BGB ausgeschlossen. Bei der Inanspruchnahme des Nachlasses nach § 20 Abs. 3 ErbStG besteht ein (Entschließungs-)Ermessen, so dass grundsätzlich keine Verpflichtung zur vorrangigen Inanspruchnahme besteht.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist die Toch­ter der im Jahr 2015 ver­s­tor­be­nen Erb­las­se­rin. Diese wurde von der Klä­ge­rin und deren Bru­der zu einem Anteil von jeweils 1/2 beerbt. Zum Nach­lass gehör­ten neben Grund­be­sitz und Geschäft­s­an­teile auch Kon­ten bei ver­schie­de­nen Ban­ken mit Gut­ha­ben i.H.v. meh­re­ren Mio. €. Das glei­che galt für den Kurs­wert etli­cher Wert­pa­piere.

Das Finanz­amt setzte gegen die Klä­ge­rin letzt­lich Erb­schaft­steuer i.H.v. knapp 6 Mio. € fest. Die Klä­ge­rin bean­tragte, wegen die­ser Erb­schaft­steuer die For­de­run­gen aus einem auf den Namen der Erb­las­se­rin geführ­ten Konto zu pfän­den. Ihr Bru­der lehne eine Aus­ein­an­der­set­zung des Nach­las­ses ab. Sie selbst sei nicht in der Lage, die zu entrich­tende Erb­schaft­steuer aus eige­nen Mit­teln zu zah­len. Sie sei zwar auch Gesell­schaf­te­rin, aber nach dem Gesell­schafts­ver­trag habe ein Gesell­schaf­ter jedoch aus der Gesell­schaft aus­zu­schei­den, wenn sein Geschäft­s­an­teil gep­fän­det werde und die Pfän­dung län­ger als zwei Monate andauere. Auch für sie als Aktio­närin bestün­den inso­weit umfang­rei­che Ver­fü­g­ungs­be­schrän­kun­gen. Inso­fern sei sie zwar ver­mö­gend, ihr Ver­mö­gen sei aber kurz­fris­tig nicht ver­füg­bar.

Das Finanz­amt pfän­dete mit vier Ver­fü­gun­gen die For­de­run­gen der Klä­ge­rin aus ihren Geschäfts­be­zie­hun­gen mit ver­schie­de­nen Ban­ken und ord­nete die Ein­zie­hung der gep­fän­de­ten For­de­run­gen an. Die Dritt­schuld­ner zahl­ten im Januar 2017 ins­ge­s­amt 133.510 €. Dar­auf­hin erließ das Finanz­amt gegen­über der Klä­ge­rin und ihrem Bru­der zwei auf § 191 AO, § 20 Abs. 3 ErbStG gestützte Haf­tungs­be­scheide, mit denen es beide zur Entrich­tung der von der Klä­ge­rin noch geschul­de­ten Erb­schaft­steuer zuzüg­lich Säum­nis­zu­schläge aus dem Nach­lass auf­for­derte. Nach Zah­lung des Betra­ges wur­den die streit­ge­gen­ständ­li­chen Pfän­dungs- und Ein­zie­hungs­ver­fü­gun­gen auf­ge­ho­ben.

Mit ihrer Klage begehrte die Klä­ge­rin die Fest­stel­lung, dass die Pfän­dungs- und Ein­zie­hungs­ver­fü­gun­gen rechts­wid­rig gewe­sen seien, weil das Finanz­amt vor­ran­gig den Nach­lass im Wege der Haf­tung nach § 20 Abs. 3 ErbStG hätte in Anspruch neh­men müs­sen. Die Klage blieb aller­dings in allen Instan­zen erfolg­los.

Gründe:
Es lag kein Ermes­sens­feh­ler des Finanzam­tes bei Erlass der vier Pfän­dungs- und Ein­zie­hungs­ver­fü­gun­gen vor.

§ 20 Abs. 3 ErbStG ent­hält keine Vor­gabe an die Finanz­be­hörde, pri­mär in den unge­teil­ten Nach­lass voll­st­re­cken zu müs­sen. Der Vor­schrift lässt sich keine Rei­hen­folge der Voll­st­re­ckung und auch keine Verpf­lich­tung des Finanzam­tes ent­neh­men, umfang­rei­che Ermitt­lun­gen zum Bestand des Nach­las­ses und zum eige­nen Ver­mö­gen des Erben anzu­s­tel­len. Das ergibt sich ins­be­son­dere aus dem all­ge­mei­nen Ver­ständ­nis von Steu­er­schuld­ner und Haf­tungs­schuld­ner sowie dem Grund­satz der Sub­si­dia­ri­tät, den § 219 Satz 1 AO zum Aus­druck bringt.

Nach dem auch für die Haf­tungs­schuld gem. § 20 Abs. 3 ErbStG gel­ten­den § 219 Satz 1 AO darf ein Haf­tungs­schuld­ner auf Zah­lung nur in Anspruch genom­men wer­den, soweit die Voll­st­re­ckung in das bewe­g­li­che Ver­mö­gen des Steu­er­schuld­ners ohne Erfolg geb­lie­ben oder anzu­neh­men ist, dass die Voll­st­re­ckung aus­sichts­los sein würde. Für die sub­si­diäre Inan­spruch­nahme des Haf­tungs­schuld­ners ist aus­rei­chend, dass die Finanz­be­hörde zu der Annahme gelangt, dass eine Voll­st­re­ckung ohne Erfolg sein wird. Eine an Gewiss­heit gren­zende Wahr­schein­lich­keit der Erfolg­lo­sig­keit von Voll­st­re­ckungs­ver­su­chen braucht nicht vor­zu­lie­gen. Ebenso wenig bedarf es des Nach­wei­ses der Aus­sichts­lo­sig­keit der Voll­st­re­ckung, evtl. durch erfolg­lose Voll­st­re­ckungs­ver­su­che.

Bei der Inan­spruch­nahme des Nach­las­ses nach § 20 Abs. 3 ErbStG besteht ein (Ent­sch­lie­ßungs-)Ermes­sen, so dass grund­sätz­lich keine Verpf­lich­tung zur vor­ran­gi­gen Inan­spruch­nahme besteht. Die Klä­ge­rin hatte kein sub­jek­ti­ves Recht auf ermes­sens­feh­ler­f­reie Aus­wah­l­ent­schei­dung dar­über, ob nicht statt ihrer der Nach­lass als Haf­tungs­schuld­ner in Anspruch zu neh­men ist. Auch aus der Haf­tungs­be­schrän­kung nach § 2059 Abs. 1 BGB konnte die Klä­ge­rin keine Beschrän­kung der Voll­st­re­ckung zu ihren Guns­ten her­lei­ten, weil diese Ein­rede auf die Erb­schaft­steu­er­schuld nicht anwend­bar ist.

Letzt­lich hatte das Finanz­amt auch nicht gegen den Ver­hält­nis­mä­ß­ig­keits­grund­satz ver­sto­ßen. Denn die Ver­fü­gun­gen waren als Voll­st­re­ckungs­maß­nah­men geeig­net, weil die Klä­ge­rin nach den Erkennt­nis­sen der Behörde über For­de­run­gen gegen Dritt­schuld­ner (Ban­ken) ver­fügte und die Maß­nahme des­halb nicht aus­sichts­los war. Die Maß­nah­men waren auch erfor­der­lich, um die aus­ste­hen­den Erb­schaft­steu­er­schul­den - wenn auch nicht in vol­lem Umfang - zu til­gen. Ein mil­de­res Mit­tel war nicht erkenn­bar. Ins­be­son­dere konnte die Behörde auch nicht dar­auf ver­wie­sen wer­den, zuerst gegen den Nach­lass als Haf­tungs­schuld­ner voll­st­re­cken zu müs­sen. Sch­ließ­lich war die Voll­st­re­ckung der Klä­ge­rin zumut­bar.

Zwar führt die Pfän­dung eines Kon­to­gut­ha­bens bei einem Kre­di­t­in­sti­tut fak­tisch zu einer Kon­to­sper­rung. Die­ser beson­de­ren Situa­tion hat der Gesetz­ge­ber jedoch durch die Schaf­fung eines Pfän­dungs­schutz­kon­tos Rech­nung getra­gen, das auf Antrag des Schuld­ners nach § 850k ZPO ein­ge­rich­tet wer­den kann. Im Übri­gen erwie­sen sich die Voll­st­re­ckungs­maß­nah­men im Streit­fall nicht des­halb als unver­hält­nis­mä­ßig, weil sie nur zu einer ver­hält­nis­mä­ßig gerin­gen Beg­lei­chung der hohen Steu­er­schul­den geführt hat­ten. Denn bei einer Summe von 133.510 € kann nicht von einem Baga­tell­be­trag aus­ge­gan­gen wer­den, der Voll­st­re­ckungs­maß­nah­men unbil­lig erschei­nen ließe.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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