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Steuerberatung

Keine Beschränkung der Erbenhaftung für Erbschaftsteuerschulden

BFH v. 4.6.2019 - VII R 16/18

Eine Be­schränkung der Er­ben­haf­tung für Erb­schaft­steu­er­ver­bind­lich­kei­ten ist nach § 2059 Abs. 1 Satz 2 BGB aus­ge­schlos­sen. Bei der In­an­spruch­nahme des Nach­las­ses nach § 20 Abs. 3 ErbStG be­steht ein (Ent­schließungs-)Er­mes­sen, so dass grundsätz­lich keine Ver­pflich­tung zur vor­ran­gi­gen In­an­spruch­nahme be­steht.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin ist die Toch­ter der im Jahr 2015 ver­stor­be­nen Erb­las­se­rin. Diese wurde von der Kläge­rin und de­ren Bru­der zu einem An­teil von je­weils 1/2 be­erbt. Zum Nach­lass gehörten ne­ben Grund­be­sitz und Ge­schäfts­an­teile auch Kon­ten bei ver­schie­de­nen Ban­ken mit Gut­ha­ben i.H.v. meh­re­ren Mio. €. Das glei­che galt für den Kurs­wert et­li­cher Wert­pa­piere.

Das Fi­nanz­amt setzte ge­gen die Kläge­rin letzt­lich Erb­schaft­steuer i.H.v. knapp 6 Mio. € fest. Die Kläge­rin be­an­tragte, we­gen die­ser Erb­schaft­steuer die For­de­run­gen aus einem auf den Na­men der Erb­las­se­rin geführ­ten Konto zu pfänden. Ihr Bru­der lehne eine Aus­ein­an­der­set­zung des Nach­las­ses ab. Sie selbst sei nicht in der Lage, die zu ent­rich­tende Erb­schaft­steuer aus ei­ge­nen Mit­teln zu zah­len. Sie sei zwar auch Ge­sell­schaf­te­rin, aber nach dem Ge­sell­schafts­ver­trag habe ein Ge­sell­schaf­ter je­doch aus der Ge­sell­schaft aus­zu­schei­den, wenn sein Ge­schäfts­an­teil gepfändet werde und die Pfändung länger als zwei Mo­nate an­dau­ere. Auch für sie als Ak­tionärin bestünden in­so­weit um­fang­rei­che Verfügungs­be­schränkun­gen. In­so­fern sei sie zwar vermögend, ihr Vermögen sei aber kurz­fris­tig nicht verfügbar.

Das Fi­nanz­amt pfändete mit vier Verfügun­gen die For­de­run­gen der Kläge­rin aus ih­ren Ge­schäfts­be­zie­hun­gen mit ver­schie­de­nen Ban­ken und ord­nete die Ein­zie­hung der gepfände­ten For­de­run­gen an. Die Dritt­schuld­ner zahl­ten im Ja­nuar 2017 ins­ge­samt 133.510 €. Dar­auf­hin er­ließ das Fi­nanz­amt ge­genüber der Kläge­rin und ih­rem Bru­der zwei auf § 191 AO, § 20 Abs. 3 ErbStG gestützte Haf­tungs­be­scheide, mit de­nen es beide zur Ent­rich­tung der von der Kläge­rin noch ge­schul­de­ten Erb­schaft­steuer zuzüglich Säum­nis­zu­schläge aus dem Nach­lass auf­for­derte. Nach Zah­lung des Be­tra­ges wur­den die streit­ge­genständ­li­chen Pfändungs- und Ein­zie­hungs­verfügun­gen auf­ge­ho­ben.

Mit ih­rer Klage be­gehrte die Kläge­rin die Fest­stel­lung, dass die Pfändungs- und Ein­zie­hungs­verfügun­gen rechts­wid­rig ge­we­sen seien, weil das Fi­nanz­amt vor­ran­gig den Nach­lass im Wege der Haf­tung nach § 20 Abs. 3 ErbStG hätte in An­spruch neh­men müssen. Die Klage blieb al­ler­dings in al­len In­stan­zen er­folg­los.

Gründe:
Es lag kein Er­mes­sens­feh­ler des Fi­nanz­am­tes bei Er­lass der vier Pfändungs- und Ein­zie­hungs­verfügun­gen vor.

§ 20 Abs. 3 ErbStG enthält keine Vor­gabe an die Fi­nanz­behörde, primär in den un­ge­teil­ten Nach­lass voll­stre­cken zu müssen. Der Vor­schrift lässt sich keine Rei­hen­folge der Voll­stre­ckung und auch keine Ver­pflich­tung des Fi­nanz­am­tes ent­neh­men, um­fang­rei­che Er­mitt­lun­gen zum Be­stand des Nach­las­ses und zum ei­ge­nen Vermögen des Er­ben an­zu­stel­len. Das er­gibt sich ins­be­son­dere aus dem all­ge­mei­nen Verständ­nis von Steu­er­schuld­ner und Haf­tungs­schuld­ner so­wie dem Grund­satz der Sub­si­dia­rität, den § 219 Satz 1 AO zum Aus­druck bringt.

Nach dem auch für die Haf­tungs­schuld gem. § 20 Abs. 3 ErbStG gel­ten­den § 219 Satz 1 AO darf ein Haf­tungs­schuld­ner auf Zah­lung nur in An­spruch ge­nom­men wer­den, so­weit die Voll­stre­ckung in das be­weg­li­che Vermögen des Steu­er­schuld­ners ohne Er­folg ge­blie­ben oder an­zu­neh­men ist, dass die Voll­stre­ckung aus­sichts­los sein würde. Für die sub­sidiäre In­an­spruch­nahme des Haf­tungs­schuld­ners ist aus­rei­chend, dass die Fi­nanz­behörde zu der An­nahme ge­langt, dass eine Voll­stre­ckung ohne Er­folg sein wird. Eine an Ge­wiss­heit gren­zende Wahr­schein­lich­keit der Er­folg­lo­sig­keit von Voll­stre­ckungs­ver­su­chen braucht nicht vor­zu­lie­gen. Ebenso we­nig be­darf es des Nach­wei­ses der Aus­sichts­lo­sig­keit der Voll­stre­ckung, evtl. durch er­folg­lose Voll­stre­ckungs­ver­su­che.

Bei der In­an­spruch­nahme des Nach­las­ses nach § 20 Abs. 3 ErbStG be­steht ein (Ent­schließungs-)Er­mes­sen, so dass grundsätz­lich keine Ver­pflich­tung zur vor­ran­gi­gen In­an­spruch­nahme be­steht. Die Kläge­rin hatte kein sub­jek­ti­ves Recht auf er­mes­sens­feh­ler­freie Aus­wah­lent­schei­dung darüber, ob nicht statt ih­rer der Nach­lass als Haf­tungs­schuld­ner in An­spruch zu neh­men ist. Auch aus der Haf­tungs­be­schränkung nach § 2059 Abs. 1 BGB konnte die Kläge­rin keine Be­schränkung der Voll­stre­ckung zu ih­ren Guns­ten her­lei­ten, weil diese Ein­rede auf die Erb­schaft­steu­er­schuld nicht an­wend­bar ist.

Letzt­lich hatte das Fi­nanz­amt auch nicht ge­gen den Verhält­nismäßig­keits­grund­satz ver­stoßen. Denn die Verfügun­gen wa­ren als Voll­stre­ckungsmaßnah­men ge­eig­net, weil die Kläge­rin nach den Er­kennt­nis­sen der Behörde über For­de­run­gen ge­gen Dritt­schuld­ner (Ban­ken) verfügte und die Maßnahme des­halb nicht aus­sichts­los war. Die Maßnah­men wa­ren auch er­for­der­lich, um die aus­ste­hen­den Erb­schaft­steu­er­schul­den - wenn auch nicht in vol­lem Um­fang - zu til­gen. Ein mil­de­res Mit­tel war nicht er­kenn­bar. Ins­be­son­dere konnte die Behörde auch nicht dar­auf ver­wie­sen wer­den, zu­erst ge­gen den Nach­lass als Haf­tungs­schuld­ner voll­stre­cken zu müssen. Schließlich war die Voll­stre­ckung der Kläge­rin zu­mut­bar.

Zwar führt die Pfändung ei­nes Kon­to­gut­ha­bens bei einem Kre­dit­in­sti­tut fak­ti­sch zu ei­ner Kon­tosper­rung. Die­ser be­son­de­ren Si­tua­tion hat der Ge­setz­ge­ber je­doch durch die Schaf­fung ei­nes Pfändungs­schutz­kon­tos Rech­nung ge­tra­gen, das auf An­trag des Schuld­ners nach § 850k ZPO ein­ge­rich­tet wer­den kann. Im Übri­gen er­wie­sen sich die Voll­stre­ckungsmaßnah­men im Streit­fall nicht des­halb als un­verhält­nismäßig, weil sie nur zu ei­ner verhält­nismäßig ge­rin­gen Be­glei­chung der ho­hen Steu­er­schul­den geführt hat­ten. Denn bei ei­ner Summe von 133.510 € kann nicht von einem Ba­ga­tell­be­trag aus­ge­gan­gen wer­den, der Voll­stre­ckungsmaßnah­men un­bil­lig er­schei­nen ließe.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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