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Kein Ausschluss der Schenkungsteuer durch Einkommensteuer

FG München v. 15.5.2019 - 4 K 2033/16

Ein gesetzlicher Ausschluss der Schenkungsteuer durch die Einkommensteuer existiert nicht. Allerdings wurde im Hinblick auf die Einordnung von Ausschüttungen eines US-Trusts als Schenkung i.S.d. § 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 ErbStG, insbesondere für die Fragen der Konkurrenz zwischen der Einkommensteuer und der Schenkungsteuer, die Revision zum BFH zugelassen.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist deut­sche Staat­s­an­ge­hö­rige und lebte lange Zeit mit ihrem Ehe­mann in den USA. Seit 2011 hat sie wie­der einen Wohn­sitz im Inland. Der Ehe­mann hatte zum Zwe­cke der Nach­fol­ge­pla­nung u.a. den hier strei­ti­gen Trust nach US-ame­ri­ka­ni­schem Recht errich­tet. Begüns­tig­ter des Trusts war die Klä­ge­rin. Der Trust ist unwi­der­ruf­lich. Außer­dem ist er intran­s­pa­rent und eine selb­stän­dige Ver­mö­gens­masse. Weder der Ehe­mann noch die Klä­ge­rin konn­ten bzw. kön­nen Ein­fluss auf Anla­ge­ent­schei­dun­gen des Trusts neh­men.

Nach dem Tod ihres aus­sch­ließ­lich in den USA leben­den Ehe­manns erhielt die Klä­ge­rin aus dem Trust im Jahr 2011 ins­ge­s­amt fünf Aus­schüt­tun­gen - beste­hend aus Zin­sen und Divi­den­den - aus­be­zahlt. Das Finanz­amt setzte gegen­über der Klä­ge­rin Ein­kom­men­steuer fest und legte u.a. einen Hin­zu­rech­nungs­be­trag nach § 15 Abs. 1 AStG zu Grunde. Von die­sem Betrag i.H.v. 400.032 €, der sämt­li­che zu Guns­ten der Klä­ge­rin als Begüns­tigte errich­tete US-Trusts erfasste, ent­fiel ein ertrag­steu­er­li­cher Hin­zu­rech­nungs­be­trag (nach § 15 AStG) i.H.v. 2.017 € auf den Trust. Außer­dem erließ das Finanz­amt ins­ge­s­amt fünf Schen­kung­steu­er­be­scheide, wel­che die Erwerbe der Klä­ge­rin aus den Aus­schüt­tun­gen des Trusts im Jahr 2011 betra­fen.

Die Klä­ge­rin war der Ansicht, die dop­pelte steu­er­li­che Erfas­sung der Trust-Erträge mit Ein­kom­men- und Schen­kung­steuer sei rechts­wid­rig. So erfasse § 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 ErbStG weder nach dem Geset­zes­wort­laut noch nach der Geset­zes­be­grün­dung die Aus­schüt­tung von Erträ­gen eines Trusts. Der ertrag­steu­er­li­chen Zurech­nung von aus­ge­schüt­te­ten Erträ­gen nach § 15 AStG und der gleich­zei­ti­gen schen­kung­steu­er­li­chen Erfas­sung nach § 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 ErbStG liege der­selbe Lebens­sach­ver­halt zugrunde. Das FG wies die Klage ab. Aller­dings wurde wegen grund­sätz­li­cher Bedeu­tung der Rechts­fra­gen, ins­be­son­dere für die Fra­gen der Kon­kur­renz zwi­schen der Ein­kom­men­steuer und der Schen­kung­steuer, die Revi­sion zum BFH zuge­las­sen.

Die Gründe:
Das Finanz­amt hat die Schen­kung­steuer wegen der von der Klä­ge­rin im Jahr 2011 aus dem Trust erhal­te­nen Zah­lun­gen zu Recht gegen sie fest­ge­setzt.

Nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG unter­lie­gen Schen­kun­gen unter Leben­den der Schen­kung­steuer. Bei dem streit­ge­gen­ständ­li­chen Trust han­delte es sich um eine Ver­mö­gens­masse aus­län­di­schen Rechts i.S.v. § 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 ErbStG. Das Ver­mö­gen war zur Ver­sor­gung der Klä­ge­rin und bis zum Able­ben der Klä­ge­rin gebun­den. Weder der Erblas­ser noch die Klä­ge­rin als Begüns­tigte konn­ten bzw. kön­nen Ein­fluss auf Anla­ge­ent­schei­dun­gen des Trusts neh­men. Der streit­ge­gen­ständ­li­che Trust ist mit­hin Zuwen­den­der i.S.d. § 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 ErbStG). Hieran ändert sich auch nichts durch die Fik­tion des § 15 Abs. 2 Satz 2 ErbStG.

Nach Auf­fas­sung des erken­nen­den Senats lag keine unzu­läs­sige Dop­pel­be­steue­rung vor. Ein gesetz­li­cher Aus­schluss der Schen­kung­steuer durch die ESt exis­tiert näm­lich nicht. Wäh­rend die Schen­kung­steuer frei­ge­bige Zuwen­dun­gen erfasst, durch die der Bedachte auf Kos­ten des Zuwen­den­den berei­chert wird, unter­lie­gen der ESt Ein­künfte i.S.d. § 2 Abs. 2 EStG, für die eine Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht vor­aus­ge­setzt wird. Der Emp­fän­ger von Leis­tun­gen kann diese - dem Grunde nach - ent­we­der nur unent­gelt­lich von einem Zuwen­den­den erhal­ten (= frei­ge­bige Zuwen­dung) oder sie in eige­ner Per­son mit der Absicht, Ein­künfte zu erzie­len, erwirt­schaf­ten (= ein­kom­men­steu­erpf­lich­tige Ein­künfte). Daher ist es grund­sätz­lich tat­be­stand­lich aus­ge­sch­los­sen, mit der­sel­ben Hand­lung sowohl eine frei­ge­bige Zuwen­dung zu ver­wir­k­li­chen als auch wirt­schaft­lich am Markt teil­zu­neh­men.

Gleich­wohl hat der BFH bereits mit Beschluss vom 16.2.2012, II B 91/11 ent­schie­den, dass sich Erb­schaft­steuer bzw. Schen­kung­steuer einer­seits und ESt ande­rer­seits grund­sätz­lich nicht aus­sch­lie­ßen. Auch kann nach Ansicht des BFH eine mög­li­che künf­tige Belas­tung mit ESt bei der Bewer­tung der auf­grund der Schen­kung ein­t­re­ten­den Berei­che­rung nicht berück­sich­tigt wer­den. Wäre im Streit­fall keine Aus­schüt­tung des Trusts an die Klä­ge­rin erfolgt, wäre - ent­ge­gen dem vom BFH im Beschluss vom 21.7.2014, II B 40/14 zu beur­tei­len­den Sach­ver­halt - zwar eine ertrag­steu­er­li­che Zurech­nung nach § 15 Abs. 1 AStG durch­ge­führt wor­den, der Schen­kung­steu­er­tat­be­stand des § 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 Halb­satz 2 ErbStG wäre jedoch nicht erfüllt gewe­sen. Daher liegt nach Auf­fas­sung des Senats im Streit­fall auch keine dop­pelte steu­er­li­che Erfas­sung des­sel­ben Lebens­sach­ver­halts vor.

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