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Übertragung einer Rentenversicherung mit lebenslanger Todesfallabsicherung

FG Münster 13.9.2018, 3 K 2766/16 Erb

Der Schenkungsteuer unterliegt gem. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert ist. Die Steuer entsteht in diesen Fällen gem. § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG grundsätzlich mit Ausführung der Zuwendung. Jedoch kann der Zeitpunkt der Steuerentstehung auch gem. § 9 Abs. 1 Nr. 1a ErbStG hinausgeschoben sein.

Der Sach­ver­halt:

Die Klä­ger sind Erben der 2016 ver­s­tor­be­nen Lebens­ge­fähr­tin des 2012 ver­s­tor­be­nen Erb­las­sers. Die­ser hatte mit der Ver­si­che­rungs AG einen Ver­trag über eine Ren­ten­ver­si­che­rung mit lebens­lan­ger Todes­fall­ab­si­che­rung bei ein­ma­li­ger Bei­trags­leis­tung abge­sch­los­sen. Nach den dazu ergan­ge­nen All­ge­mei­nen Ver­si­che­rungs­be­din­gun­gen ist die Ver­si­che­rung zur Zah­lung der Rente und der Todes­fall­leis­tung verpf­lich­tet. Die Aus­zah­lung erfolgt an den Ver­si­che­rungs­neh­mer bzw. des­sen Erben. Kün­di­gung und Rück­for­de­rung des Ein­mal­be­tra­ges sind nicht mög­lich. Laut Ren­ten­an­trag die Lebens­ge­fähr­tin als Bezugs­be­rech­tigte benannt.

Im Jahr 2011 hatte der Erblas­ser die Ver­si­che­rung unent­gelt­lich auf seine Lebens­ge­fähr­tin über­tra­gen, die in seine Stel­lung als Ver­si­che­rungs­neh­mer ein­t­rat und for­tan die Ren­ten­zah­lun­gen bezog. Ver­si­cherte Per­son blieb der Erblas­ser. Nach sei­nem Tod stellte die Ver­si­che­rung die Ren­ten­zah­lun­gen ein und zahlte der Lebens­ge­fähr­tin des Erb­las­sers einen Betrag als Todes­fall­leis­tung ein­sch­ließ­lich Über­schuss­be­tei­li­gung aus.

Nach dem Tod des Erb­las­sers gab die Lebens­ge­fähr­tin, die nicht Erbin gewor­den war, beim Finanz­amt eine Schen­kung­steue­r­er­klär­ung und auch eine Erb­schaft­steue­r­er­klär­ung ab. Als Schen­kung erklärte sie die Ren­ten­zah­lun­gen, die sie seit der Über­tra­gung des Ver­si­che­rungs­ver­tra­ges erhal­ten hatte. In der Erb­schaft­steue­r­er­klär­ung erklärte sie auf­grund von Ver­trä­gen zuguns­ten Drit­ter an sie aus­ge­zahlte Bank­gut­ha­ben als Erwerb und die Schen­kung der Ren­ten­zah­lun­gen als Vor­er­werb. Die Todes­fall­leis­tung der Ver­si­che­rung hielt die Lebens­ge­fähr­tin dage­gen weder für schen­kung- noch für erb­schaft­steu­er­bar.

Nach­dem das Finanz­amt die Todes­fall­leis­tung zunächst als Schen­kung unter Leben­den zusam­men mit den Ren­ten­zah­lun­gen besteu­ert und bei der Fest­set­zung der Erb­schaft­steuer als Vor­er­werb erfasst hatte, änderte es die Schen­kung­steu­er­fest­set­zung spä­ter dahin­ge­hend ab, dass die Aus­zah­lung nicht mehr als Schen­kung erfasst wurde. Es berück­sich­tigte dabei die Todes­fall­leis­tung der Ver­si­che­rung als Erwerb gem. § 3 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG.

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Aller­dings wurde zur Fort­bil­dung des Rechts die Revi­sion zum BFH zuge­las­sen.

Die Gründe:

Der Erwerb der Todes­fall­leis­tung ist nicht als Erwerb i.S.d. § 3 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG ein­zu­ord­nen. Der Erb­schaft­steuer unter­liegt danach der Erwerb durch Schen­kung auf den Todes­fall (§ 2301 BGB). Eine sol­che liegt vor, wenn das Schen­kungs­ver­sp­re­chen unter der Bedin­gung erteilt wird, dass der Beschenkte den Schen­ker über­lebt. Die Über­tra­gung der Ver­si­che­rung ist danach keine Schen­kung auf den Todes­fall, da sie 2011 unbe­dingt erfolgte und die Lebens­ge­fähr­tin des Erb­las­sers die Ver­si­che­rungs­neh­mer­stel­lung sofort erlangte.

Der Erwerb der Todes­fall­leis­tung erfolgte viel­mehr durch Schen­kung unter Leben­den gem. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG, wobei die Schen­kung­steuer gem. § 9 Abs. 1 Nr. 1a ErbStG mit dem Tod des Erb­las­sers ent­stan­den ist. Der Schen­kung­steuer unter­liegt gem. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG jede frei­ge­bige Zuwen­dung unter Leben­den, soweit der Bedachte durch sie auf Kos­ten des Zuwen­den­den berei­chert ist. Die Steuer ent­steht in die­sen Fäl­len gem. § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG grund­sätz­lich mit Aus­füh­rung der Zuwen­dung. Bei der Über­tra­gung einer Ver­si­che­rungs­neh­mer­stel­lung wie im vor­lie­gen­den Fall ist das grund­sätz­lich der Zeit­punkt, zu dem der Zuwen­dungs­emp­fän­ger in die Ver­si­che­rungs­neh­mer­stel­lung ein­rückt.

Jedoch kann der Zeit­punkt der Steuer­ent­ste­hung auch gem. § 9 Abs. 1 Nr. 1a ErbStG hin­aus­ge­scho­ben sein. Die Rege­lung ist nicht auf Fälle des Erwer­bes von Todes wegen beschränkt. Der BFH hat in sei­nem Urteil vom 21.4.2009, Az.: II R 57/07 aus­ge­führt, § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG sei als eigen­stän­dige Rege­lung der Steuer­ent­ste­hung bei Schen­kun­gen unter Leben­den allein des­halb erfor­der­lich gewe­sen, weil die Steuer­ent­ste­hung anders als regel­mä­ßig beim Erwerb von Todes wegen nicht an den Tod des bis­he­ri­gen Ver­mö­gens­in­ha­bers anknüp­fen könne. Dar­aus folge aber nicht, dass § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG die Bedeu­tung einer lex spe­cia­lis gegen­über § 9 Abs. 1 Nr. 1a ErbStG zukomme. Auch bei Schen­kun­gen unter Leben­den könn­ten sich die­sel­ben Pro­b­lem­la­gen, die in § 9 Abs. 1 Nr. 1a ErbStG ange­spro­chen seien, erge­ben. Inso­weit sei § 9 Abs. 1 Nr. 1a ErbStG als lex spe­cia­lis gegen­über § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG anzu­se­hen. Denn § 1 Abs. 2 ErbStG bestimme, dass die Vor­schrif­ten über Erwerbe von Todes wegen auch auf Schen­kun­gen unter Leben­den anzu­wen­den seien, soweit nichts ande­res bestimmt sei.

Bei Anwen­dung die­ser Recht­sp­re­chungs­grund­sätze auf den vor­lie­gen­den Fall ergibt sich, dass die Lebens­ge­fähr­tin des Erb­las­sers mit der Ein­räu­mung der Ver­si­che­rungs­neh­mer­stel­lung 2011 eine unent­gelt­li­che Zuwen­dung erhal­ten hat, für die bezüg­lich der Todes­fall­leis­tung die Schen­kung­steuer gem. § 9 Abs. 1 Nr. 1a ErbStG mit dem Tod des Erb­las­sers ent­stan­den ist. Nach § 9 Abs. 1 Nr. 1a ErbStG ent­steht die Schen­kung­steuer abwei­chend von § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG für zu einem Erwerb gehö­rende auf­schie­bend bedingte, betagte oder befris­tete Ansprüche erst mit dem Ein­tritt der Bedin­gung oder des Ereig­nis­ses. Nach § 9 Abs. 1 Nr. 1a ErbStG ent­steht die Schen­kung­steuer abwei­chend von § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG für zu einem Erwerb gehö­rende auf­schie­bend bedingte, betagte oder befris­tete Ansprüche erst mit dem Ein­tritt der Bedin­gung oder des Ereig­nis­ses.

Zivil­recht­lich liegt eine Beta­gung vor, wenn eine For­de­rung bereits ent­stan­den und ledig­lich ihre Fäl­lig­keit hin­aus­ge­scho­ben ist. Nach BFH-Recht­sp­re­chung betrifft die Rege­lung des § 9 Abs. 1 Nr. 1a ErbStG jedoch nicht alle Ansprüche, die zivil­recht­lich als betagt anzu­se­hen sind. Viel­mehr folgt aus der bewer­tungs­recht­li­chen Behand­lung (§12 Abs. 1 ErbStG i.V.m. § 12 Abs. 3 BewG) noch nicht fäl­li­ger For­de­run­gen, dass die Schen­kung­steuer für sol­che Ansprüche, die zu einem bestimm­ten (fest­ste­hen­den) Zeit­punkt fäl­lig wer­den, dem Regel­fall des § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG ent­sp­re­chend bereits mit dem Zeit­punkt der Aus­füh­rung der Zuwen­dung ent­steht. In die­sen Fäl­len ist ein Berei­che­rungs­zu­stand bereits im Zeit­punkt des Erwerbs ein­ge­t­re­ten und des­sen Wert auf den Stich­tag - ggfs. unter Abzin­s­ung - fest­zu­s­tel­len. Anders sind jedoch die­je­ni­gen betag­ten Ansprüche zu behan­deln, bei denen der Zeit­punkt des Ein­tritts des zur Fäl­lig­keit füh­r­en­den Ereig­nis­ses unbe­stimmt ist. In die­sen Fäl­len ent­steht die Steuer (ebenso wie bei einer auf­schie­bend beding­ten oder befris­te­ten For­de­rung) erst mit dem Ein­tritt des Ereig­nis­ses, das zur Fäl­lig­keit des Anspruchs führt.

So liegt der Fall hier. Denn die Fäl­lig­keit der Todes­fall­leis­tung der Ver­si­che­rung war an den Tod des Erb­las­sers und damit - anders als in dem BFH-Urteil vom 7.10.2009, Az.: II R 27/07 zugrunde lie­gen­den Sach­ver­halt - an ein unbe­stimm­tes Ereig­nis geknüpft, so dass der Zeit­punkt der Steuer­ent­ste­hung gemäß § 9 Abs. 1 Nr. 1a ErbStG auf den Tod des Erb­las­sers hin­aus­ge­scho­ben war. Der Senat teilt dabei nicht die Auf­fas­sung der Klä­ger­seite, dass bei einer der­ar­ti­gen Sicht­weise die Rege­lung in § 12 Abs. 4 BewG, wonach Ansprüche aus Lebens-, Kapi­tal- oder Ren­ten­ver­si­che­run­gen mit dem Rück­kaufs­wert zu bewer­ten sind, ent­ge­gen der Inten­tion des Gesetz­ge­bers leer­läuft.

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