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Ist die sog. Mindestbesteuerung verfassungswidrig?

BFH 26.2.2014, I R 59/12

Die Fest­stel­lung, dass die sog. Min­dest­be­steue­rung gem. § 10d Abs. 2 EStG 2002 n.F. "in ih­rer Grund­kon­zep­tion" nicht ver­fas­sungs­wid­rig ist, gilt nach An­sicht des I. Se­nats nur für den "Nor­mal­fall". Wächst je­doch der vom Ge­setz­ge­ber be­ab­sich­tigte, le­dig­lich zeit­li­che Auf­schub der Ver­lust­ver­rech­nung in einen endgülti­gen Aus­schluss der Ver­lust­ver­rech­nung hin­ein und tritt da­mit ein sog. De­fi­ni­ti­vef­fekt ein, könnte dies einen gleich­heits­wid­ri­gen Ein­griff in den Kern­be­reich des er­trag­steu­er­recht­li­chen Net­to­prin­zips dar­stel­len.

Der Sach­ver­halt:
Der Kläger war In­sol­venz­ver­wal­ter in dem im Juli 2005 eröff­ne­ten und im No­vem­ber 2012 nach voll­zo­ge­ner Schluss­ver­tei­lung auf­ge­ho­be­nen In­sol­venz­ver­fah­ren über das Vermögen der B-GmbH. De­ren Un­ter­neh­mens­ge­gen­stand war seit 1992 die Er­brin­gung von Dienst­leis­tun­gen al­ler Art im Zu­sam­men­hang mit der Durchführung ei­ner städte­bau­li­chen Ent­wick­lungsmaßnahme.

Die Ka­pi­tal­ge­sell­schaft mus­ste eine ihr zu­ste­hende Geld­for­de­rung zu einem Bi­lanz­stich­tag in vol­ler Höhe auf null ab­schrei­ben, wo­durch ein Ver­lust ent­stand. Zwei Jahre später kam es zu ei­ner ge­genläufi­gen Wert­auf­sto­ckung, was einen ent­spre­chen­den Ge­winn zur Folge hatte. Eine vollständige Ver­rech­nung des Ver­lus­tes mit dem Ge­winn im Wege des Ver­lust­ab­zugs schei­terte im Ge­winn­jahr an der Min­dest­be­steue­rung. Zwi­schen­zeit­lich war die Ka­pi­tal­ge­sell­schaft in­sol­vent ge­wor­den, so dass sich der nicht aus­ge­gli­chene Ver­lust steu­er­lich auch in der Fol­ge­zeit nicht mehr aus­wir­ken konnte.

Das Fi­nanz­amt berück­sich­tigte die auf­ge­lau­fe­nen Ver­luste i.H.v. 72,3 Mio. € un­ter An­wen­dung von § 8 Abs. 1 KStG 2002 i.V.m. § 10d Abs. 2 EStG 2002 n.F. nur i.H.v. 47,2 Mio. €. Den nach Maßgabe von § 7 S. 1 GewStG 2002 n.F. er­mit­tel­ten Ge­wer­be­er­trag ver­teilte es nach § 16 Abs. 1 u. 2 der Ge­wer­be­steuer-Durchführungs­ver­ord­nung 2002 zeit­an­tei­lig auf den Zeit­raum von Ja­nuar 2005 bis Ende Juli 2008. Es berück­sich­tigte also in 2006 und in 2007 je­weils knapp über 26 Mio. € und in 2008 etwa 15,1 Mio. €, erhöht um die hälf­tige Hin­zu­rech­nung sog. Dau­er­schul­dent­gelte gem. § 8 Nr. 1 GewStG 2002 a.F. (i.H.v. rund 6 Mio. € in 2006, von 5,5 Mio. € in 2007 und von 3,2 Mio. € in 2008) und setzte die Ge­wer­be­steu­er­mess­beträge 2006 bis 2008 ent­spre­chend fest.

Die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage, mit der der Kläger eine Fest­set­zung der Ge­wer­be­steu­er­mess­beträge und der Körper­schaft­steuer je­weils auf null € for­derte, blieb vor dem FG er­folg­los. Auf die Re­vi­sion des Klägers setzte der BFH das Ver­fah­ren aus und legte die Sa­che im Rah­men ei­nes Nor­men­kon­trol­ler­su­chens dem BVerfG mit der Frage vor, ob § 8 Abs. 1 KStG 2002 i.V.m. § 10d Abs. 2 S. 1 EStG 2002 n.F. und ob § 10a S. 2 GewStG 2002 n.F. ge­gen Art. 3 Abs. 1 GG ver­stoßen.

Die Gründe:
Die Ein­kom­men- und Körper­schaft­steuer soll die wirt­schaft­li­che Leis­tungsfähig­keit ei­nes Steu­er­sub­jekts ab­schöpfen. Ihre Be­mes­sungs­grund­lage ist des­halb das "Net­to­ein­kom­men" nach Ab­zug der Er­werbsauf­wen­dun­gen. Fal­len die Auf­wen­dun­gen nicht in dem­je­ni­gen Ka­len­der­jahr an, in dem die Ein­nah­men er­zielt wer­den, oder über­stei­gen sie die Ein­nah­men, so dass ein Ver­lust er­wirt­schaf­tet wird, ermöglicht es das Ge­setz, den Ver­lust­aus­gleich auch über die zeit­li­chen Gren­zen ei­nes Be­mes­sungs­zeit­raums hin­weg vor­zu­neh­men (sog. über­pe­rio­di­scher Ver­lust­ab­zug). Seit 2004 ist die­ser Ver­lust­ab­zug be­grenzt: 40 % der po­si­ti­ven Einkünfte ober­halb ei­nes Schwel­len­be­trags von 1 Mio. € wer­den auch dann der Er­trags­be­steue­rung un­ter­wor­fen, wenn bis­her noch nicht aus­ge­gli­chene Ver­luste vor­lie­gen (sog. Min­dest­be­steue­rung). Da­mit wird die Wir­kung des Ver­lust­ab­zugs in die Zu­kunft ver­scho­ben.

Der I. Se­nat hatte in sei­nem Ur­teil vom 22.8.2012 (Az.: I R 9/11) ent­schie­den, dass die sog. Min­dest­be­steue­rung gem. § 10d Abs. 2 EStG 2002 n.F. "in ih­rer Grund­kon­zep­tion" nicht ver­fas­sungs­wid­rig ist. Das Ge­richt ist nun aber da­von über­zeugt, dass das nur für den "Nor­mal­fall" gilt, nicht je­doch dann, wenn der vom Ge­setz­ge­ber be­ab­sich­tigte, le­dig­lich zeit­li­che Auf­schub der Ver­lust­ver­rech­nung in einen endgülti­gen Aus­schluss der Ver­lust­ver­rech­nung hin­einwächst und da­mit ein sog. De­fi­ni­ti­vef­fekt ein­tritt.

In dem De­fi­ni­ti­vef­fekt der Min­dest­be­steue­rung kann durch­aus ein gleich­heits­wid­ri­ger Ein­griff in den Kern­be­reich des er­trag­steu­er­recht­li­chen Net­to­prin­zips ge­se­hen wer­den. Darüber, ob das zu­trifft, wird nun das BVerfG zu ent­schei­den ha­ben.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
  • Um di­rekt zum Voll­text zu ge­lan­gen, kli­cken Sie bitte hier.
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