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FG Köln: § 5 Abs. 4b S. 1 EStG gilt auch für nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten

FG Köln 30.5.2012, 10 K 2477/11

§ 5 Abs. 4b S. 1 EStG be­zieht sich nicht nur auf in künf­ti­gen Wirt­schafts­jah­ren zu ak­ti­vie­rende Wirt­schaftsgüter, son­dern auf Auf­wen­dun­gen, die in künf­ti­gen Wirt­schafts­jah­ren als An­schaf­fungs­kos­ten ei­nes Wirt­schafts­guts zu ak­ti­vie­ren sind. Die Vor­schrift gilt des­halb auch für Auf­wen­dun­gen auf be­reits vor­han­dene Wirt­schaftsgüter, die in künf­ti­gen Jah­ren als nachträgli­che An­schaf­fungs­kos­ten zu ak­ti­vie­ren sind.

Der Sach­ver­halt:
Zwi­schen den Be­tei­lig­ten ist strei­tig, ob eine Rück­stel­lung für Nach­schuss­ver­pflich­tun­gen ver­lust­min­dernd auf­zulösen war. Die Kläge­rin ist ein re­gio­na­ler Ver­kehrs­dienst­leis­ter des öff­ent­li­chen Per­so­nen­nah­ver­kehrs. Seit 1994/95 ist sie zu 12,5 Pro­zent an der D-GmbH be­tei­ligt. Laut Ge­sell­schafts­ver­trag der D-GmbH war ein Jah­res­ver­lust der Ge­sell­schaft durch Ein­la­gen der Ge­sell­schaf­ter aus­zu­glei­chen. Diese Ver­pflich­tung war für die ein­zel­nen Ge­sell­schaf­ter auf einen be­stimm­ten Be­trag be­schränkt.

Im Ge­schäfts­jahr 2001 er­wirt­schaf­tete die D-GmbH einen er­heb­li­chen Jah­res­fehl­be­trag, so dass die rea­li­sier­ten Ver­luste erst­mals über der sta­tu­ier­ten Ober­grenze zur Ver­lustüber­nahme durch die Ge­sell­schaf­ter la­gen. Um eine dro­hende In­sol­venz der D-GmbH zu ver­mei­den, erklärten sich die Ge­sell­schaf­ter be­reit, für die Steu­er­nach­zah­lun­gen der früheren Jahre auch die den Höchst­be­trag über­stei­gen­den Ver­lust­beträge des Jah­res 2001 an­tei­lig aus­zu­glei­chen.

Die Kläge­rin wies in ih­rem Jah­res­ab­schluss 2002 den auf sie ent­fal­len­den Ver­lust­an­teil als Rück­stel­lung aus. Die Rück­stel­lung wurde in der Han­dels- und Steu­er­bi­lanz auf­wands­wirk­sam ver­bucht. Eine außer­bi­lan­zi­elle Kor­rek­tur bei der Er­mitt­lung des zu ver­steu­ern­den Ein­kom­mens er­folgte nicht. Im Jahre 2008 leis­tete die Kläge­rin als Ver­lust­aus­gleich für den dar­ge­stell­ten Sach­ver­halt eine Zah­lung von rd. 840.000 €. Nach ei­ner Be­triebsprüfung er­kannte das Fi­nanz­amt die Rück­stel­lung steu­er­lich nicht an, da es sich bei den von der Kläge­rin zu leis­ten­den Beträgen um nachträgli­che An­schaf­fungs­kos­ten auf die Be­tei­li­gung an der D-GmbH han­dele.

Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ganz über­wie­gend ab. Die Re­vi­sion zum BFH wurde we­gen grundsätz­li­cher Be­deu­tung der Rechts­sa­che zu­ge­las­sen.

Die Gründe:
Das Fi­nanz­amt hat zu Recht die Rück­stel­lung für Nach­schuss­ver­pflich­tun­gen er­folgs­wirk­sam auf­gelöst.

Nach § 5 Abs. 4b S. 1 EStG dürfen Rück­stel­lun­gen für Auf­wen­dun­gen, die in künf­ti­gen Wirt­schafts­jah­ren als An­schaf­fungs- oder Her­stel­lungs­kos­ten ei­nes Wirt­schafts­guts zu ak­ti­vie­ren sind, nicht ge­bil­det wer­den. Die Vor­schrift wird ergänzt von § 52 Abs. 14 EStG. Diese Vor­schrift be­sagt, dass, so­weit Rück­stel­lun­gen für Auf­wen­dun­gen, die An­schaf­fungs- oder Her­stel­lungs­kos­ten für ein Wirt­schafts­gut sind, in der Ver­gan­gen­heit ge­bil­det wor­den sind, diese im ers­ten Ver­an­la­gungs­zeit­raum, des­sen Ver­an­la­gung noch nicht be­standskräftig ist, in vol­lem Um­fang auf­zulösen sind.

Aus dem Zu­sam­men­spiel bei­der Vor­schrif­ten er­gibt sich, dass Rück­stel­lun­gen für Auf­wen­dun­gen, die An­schaf­fungs- oder Her­stel­lungs­kos­ten für ein Wirt­schafts­gut sind, ge­ne­rell nicht ge­bil­det wer­den dürfen. So­weit sie in der Ver­gan­gen­heit ge­bil­det wor­den wa­ren, sind sie nach § 52 Abs. 14 EStG auf­zulösen. Die künf­tige Bil­dung schließt so­dann § 5 Abs. 4b S. 1 EStG, der durch das Steu­er­ent­las­tungs­ge­setz 1999/2000/2002 ein­geführt wurde, aus.

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Kläge­rin be­zieht sich § 5 Abs. 4b S. 1 nicht nur auf in künf­ti­gen Wirt­schafts­jah­ren zu ak­ti­vie­rende Wirt­schaftsgüter, son­dern nach sei­nem ein­deu­ti­gen Wort­laut auf Auf­wen­dun­gen, die in künf­ti­gen Wirt­schafts­jah­ren als An­schaf­fungs­kos­ten ei­nes Wirt­schafts­guts zu ak­ti­vie­ren sind. Da­bei dif­fe­ren­ziert die Vor­schrift nicht zwi­schen erst­ma­li­gen oder nachträgli­chen An­schaf­fungs­kos­ten. Sie gilt des­halb auch für Auf­wen­dun­gen auf be­reits vor­han­dene Wirt­schaftsgüter, die in künf­ti­gen Jah­ren als nachträgli­che An­schaf­fungs­kos­ten zu ak­ti­vie­ren sind. Das Wort "künf­tig" be­zieht sich nur auf "Wirt­schafts­jahre". Die Vor­schrift ist nicht zu le­sen "künf­tig zu ak­ti­vie­rende Wirt­schaftsgüter".

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