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FG Düsseldorf zur Besteuerung einer gemischten Schenkung

Urteil des FG Düsseldorf vom 24.8.2011 - 4 K 1027/11 Erb

Im Fall der sog. gemischten Schenkung ist der objektive Tatbestand einer freigebigen Zuwendung erfüllt, wenn gemessen am Verkehrswert einer höherwertigen Leistung eine Gegenleistung von geringerem Wert gegenübersteht und die höherwertige Leistung neben Elementen der Freigebigkeit auch Elemente eines Austauschvertrages enthält, ohne dass sich die höherwertige Leistung in zwei selbständige Leistungen aufteilen lässt.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger war Mit­ge­sell­schaf­ter der A-GmbH, die allei­nige Aktio­närin der A-AG war. Er war fer­ner Mit­ge­sell­schaf­ter der A Steu­er­be­ra­tungs­ge­sell­schaft mbH, die spä­ter in die B-GmbH umfir­miert wurde. Diese erlitt in den Jah­ren 2000 bis 2003 erheb­li­che Ver­luste. Infol­ge­des­sen ver­kauf­ten die Gesell­schaf­ter im Dezem­ber 2003 ihre Geschäft­s­an­teile für 0 € an die A-AG. Diese ver­kaufte die Geschäft­s­an­teile wie­derum im Dezem­ber 2004 für 1 € an die A-C GmbH, deren allei­ni­ger Gesell­schaf­ter eben­falls der Klä­ger war.

Die von der B-GmbH erlit­te­nen Ver­luste hatte die A-AG durch die Gewäh­rung von Dar­le­hen i.H.v. rund 2,0 Mio. € finan­ziert. Die A-AG ver­zich­tete im Dezem­ber 2004 auf die Rück­zah­lung der Dar­le­hen, soweit dies erfor­der­lich war, um eine bilan­zi­elle Über­schul­dung der B-GmbH zu ver­hin­dern. Der Ver­zicht erfolgte mit einer Bes­se­rungs­ab­rede der­ge­stalt, dass die For­de­rung der A-AG wie­der auf­le­ben sollte, soweit ihre Erfül­lung aus einem künf­ti­gen Bilanz­ge­winn der B-GmbH oder Liqui­da­ti­ons­über­schuss erfüllt wer­den konnte.

Die A-AG ver­kaufte den "Bes­se­rungs­schein" im Dezem­ber 2005 für 1 € an den Klä­ger und trat die For­de­rung an ihn ab. Die B-GmbH erwirt­schaf­tete in den Geschäfts­jah­ren 2007 und 2008 jeweils einen Gewinn, was zur Folge hatte, dass der Bes­se­rungs­fall ein­t­rat. Dem­ge­mäß wurde dem für den Klä­ger bei der B-GmbH geführ­ten Dar­le­hens­konto im Dezem­ber 2007 ein Betrag von 961.593 € und im Dezem­ber 2008 einer 1,0 Mio EUR gut­ge­schrie­ben.

Das Finanz­amt ging von aus­ge­führ­ten frei­ge­bi­gen Zuwen­dun­gen der A-AG an den Klä­ger aus. Dem­ge­mäß setzte es gegen ihn 335.405 € bzw. 350.000 € Schen­kung­steuer fest. Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete wei­test­ge­hend Klage ab. Die Revi­sion zum BFH wurde nicht zuge­las­sen.

Die Gründe:
Die Fest­set­zung der Schen­kungs­steuer durch das Finanz­amt war - trotz teil­weise unzu­tref­fen­der Berech­nung - recht­mä­ßig.

Der Schen­kung­steuer unter­liegt nach den §§ 1 Abs. 1 Nr. 2, 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG jede frei­ge­bige Zuwen­dung unter Leben­den, soweit der Bedachte durch sie auf Kos­ten des Zuwen­den­den berei­chert wird. Im Fall der sog. gemisch­ten Schen­kung ist der objek­tive Tat­be­stand einer frei­ge­bi­gen Zuwen­dung erfüllt, wenn gemes­sen am Ver­kehrs­wert einer höh­er­wer­ti­gen Leis­tung eine Gegen­leis­tung von gerin­ge­rem Wert gegen­über­steht und die höh­er­wer­tige Leis­tung neben Ele­men­ten der Frei­ge­big­keit auch Ele­mente eines Aus­tau­sch­ver­tra­ges ent­hält, ohne dass sich die höh­er­wer­tige Leis­tung in zwei selb­stän­dige Leis­tun­gen auf­tei­len lässt. Und diese Vor­aus­set­zun­gen waren im Streit­fall erfüllt.

Anders als der Klä­ger meinte, war die Steuer gem. § 9 Abs. 1 Nr. 1a oder Nr. 2 ErbStG erst im Dezem­ber 2007 und im Dezem­ber 2008 ent­stan­den. Denn die Schen­kung einer For­de­rung, hin­sicht­lich derer eine Bes­se­rungs­ab­rede getrof­fen wurde, ist - unab­hän­gig davon, wie die Bes­se­rungs­ab­rede zivil­recht­lich zu beur­tei­len ist - aus­ge­führt, sobald der Bes­se­rungs­fall ein­ge­t­re­ten ist. Das hatte hier zur Folge, dass der Wert der an den Klä­ger mit dem im Dezem­ber 2005 abge­t­re­te­nen For­de­rung gem. § 11 ErbStG zum Dezem­ber 2007 mit 961.593 € und zum Dezem­ber 2008 mit 1,0 Mio. € anzu­set­zen war. An die­sen Tagen wurde die Zuwen­dung aus­ge­führt, weil der Bes­se­rungs­fall ein­ge­t­re­ten war.

Bei dem Ver­kauf und der Abt­re­tung der mit der Bes­se­rungs­ab­rede ver­se­he­nen For­de­rung han­delte es sich nicht um eine Leis­tung der A-AG an einen Gesell­schaf­ter, die durch das Gesell­schafts­ver­hält­nis ver­an­lasst wurde. Unbe­scha­det des­sen, dass der Klä­ger nicht Aktio­när der A-AG war, hatte diese die For­de­rung auf­grund eines Kauf­ver­trags an ihn abge­t­re­ten. Die Abt­re­tung der mit der Bes­se­rungs­rede ver­se­he­nen For­de­rung erfolgte mit­hin nicht socie­ta­tis causa, son­dern aus­sch­ließ­lich in Erfül­lung des abge­sch­los­se­nen Kauf­ver­trags. Das unter­schied den Streit­fall von dem Sach­ver­halt, der dem BFH-Urteil vom 17.10.2007 (Az.: II R 63/05) zugrunde lag. Denn dort erfolgte die Bestel­lung eines Erb­bau­rechts im Rah­men eines Gesell­schafts­ver­hält­nis­ses.

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