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Ermittlung des Wertes der Bereicherung bei sog. gemischter Schenkung

Hessisches FG 26.10.2017, 1 V 1165/17

In den Fällen der gemischten Schenkung, die unter die Rechtlage nach der Erbschaftsteuerreform 2009 fallen, sieht die Verwaltung nunmehr von der gesonderten Verkehrswert-Berechnung ab. Die finanzgerichtliche Rechtsprechung und das Schrifttum haben sich - teilweise - dieser Auffassung angeschlossen.

Der Sach­ver­halt:
Der Antrag­s­tel­ler ist der Neffe und Erbe des am im Novem­ber 2014 ver­s­tor­be­nen A. Im Juli 2014 hatte der A. sei­nen Hof auf den Antrag­s­tel­ler über­tra­gen. Die Über­gabe erfolgte bei Eigen­tum­s­um­sch­rei­bung; auf den Antrag­s­tel­ler gin­gen Besitz, Nut­zun­gen, Las­ten und Gefahr über. Als Gegen­leis­tung wurde eine monat­lich zu zah­lende Rente i.H.v. 300 € ver­ein­bart. Zudem verpf­lich­tete sich der Antrag­s­tel­ler, den A. in alten und kran­ken Tagen zu pfle­gen, zu Ver­kös­ti­gen und erfor­der­li­che Gänge zum Arzt und/oder zur Apo­theke vor­zu­neh­men. Der A. behielt sich ein lebens­läng­li­ches unent­gelt­li­ches Wohn­recht an einer Woh­nung auf dem Hof vor. Des Wei­te­ren ver­ein­bar­ten die Ver­trag­s­par­teien, dass die Mie­ten aus der ver­mie­te­ten Woh­nung im Erd­ge­schoss dem A. bis zu des­sen Tod bzw. bis zum Aus­zug der 94-jäh­ri­gen Mie­te­rin zuste­hen.

Unter Berück­sich­ti­gung der Ver­ein­ba­run­gen war das Finanz­amt der Auf­fas­sung, es han­dele sich bei der Grund­stücks­über­tra­gung um eine gemischt-frei­ge­bige Zuwen­dung (gemischte Schen­kung). Es setzte Schen­kung­steuer i.H.v. 44.660 € fest. Dem­ge­gen­über war der Antrag­s­tel­ler der Ansicht, von einer gemisch­ten Schen­kung sei im Streit­fall nicht aus­zu­ge­hen, da der Wert des Grund­stücks den Wert der ver­ein­bar­ten Gegen­leis­tun­gen nicht über­s­teige.

Das FG lehnte den Antrag auf Aus­set­zung der Voll­zie­hung wei­test­ge­hend ab. Aller­dings wurde die Beschwerde zuge­las­sen. Das Ver­fah­ren ist bei BFH unter dem AZ: II B 122/17 anhän­gig.

Die Gründe:
Ent­ge­gen der Ansicht des Antrag­s­tel­lers steht nach sum­ma­ri­scher Prü­fung der vor­lie­gen­den Unter­la­gen und des Vor­trags der Betei­lig­ten fest, dass im Streit­fall eine gemischt-frei­ge­bige Zuwen­dung vor­liegt. Der Wert der im nota­ri­el­len Ver­trag ver­ein­bar­ten Gegen­leis­tun­gen steht näm­lich in einem auf­fal­len­den Miss­ver­hält­nis zum Ver­kehrs­wert des Grund­stücks. Die mit dem Ver­trag ein­ge­gan­ge­nen Risi­ken einer erhöh­ten Pfle­ge­be­dürf­tig­keit des Über­ge­bers und des dar­aus fol­gen­den erhöh­ten Pfle­ge­auf­wands sind nicht in den Wert der Gegen­leis­tun­gen mit ein­zu­be­zie­hen, da sich diese Risi­ken nicht tat­säch­lich ver­wir­k­licht haben. Als auf­schie­bend bedingte Leis­tungs­auflage gem. § 12 Abs. 1 ErbStG i.V.m. § 6 Abs. 1 BewG sind sol­che Verpf­lich­tun­gen nur und erst dann erwerbs­min­dernd zu berück­sich­ti­gen, wenn die jewei­lige Bedin­gung tat­säch­lich ein­ge­t­re­ten ist und die Auflage zudem für den Beschwer­ten tat­säch­lich und wirt­schaft­lich eine Last dar­s­tellt, im Streit­fall aber nicht gege­ben war.

In den Fäl­len der gemisch­ten Schen­kung, die unter die Recht­lage nach der Erb­schaft­steu­er­re­form 2009 fal­len, sieht die Ver­wal­tung nun­mehr von der geson­der­ten Ver­kehrs­wert-Berech­nung ab. Die finanz­ge­richt­li­che Recht­sp­re­chung und das Schrift­tum haben sich - zumin­dest teil­weise - die­ser Auf­fas­sung ange­sch­los­sen. Zur Begrün­dung wird ange­führt, dass auf­grund der ver­fas­sungs­ge­richt­lich gefor­der­ten ver­kehrs­wer­t­o­ri­en­tier­ten Bewer­tung eine sol­che Ver­hält­nis­rech­nung nicht mehr erfor­der­lich sei. Zudem hat der BFH mit Urteil vom 9.4.2014 (Az.: II R 48/12) ent­schie­den, dass die Beg­ren­zung des Jah­res­werts von Nut­zun­gen nach § 16 BewG auch nach Inkraft­t­re­ten des Erb­schaft­steu­er­re­form­ge­set­zes anwend­bar ist, wenn der Nut­zungs­wert bei der Fest­set­zung der Erb­schaft- oder Schen­kung­steuer vom geson­dert fest­ge­s­tell­ten Grund­be­sitz­wert abge­zo­gen wird.

Der nun­mehr gel­ten­den Ver­wal­tungs­auf­fas­sung hat sich das Finanz­amt im Streit­fall ange­sch­los­sen. Obwohl die Grund­stücks­über­tra­gung zum Besteue­rungs­zeit­punkt nur zu 78 v.H. unent­gelt­lich erfolgte, wurde auf­grund des - dies ist zwi­schen den Betei­lig­ten unst­rei­tig - nicht abseh­ba­ren zeit­na­hen Tods des Über­ge­bers - unter Anwen­dung des § 14 Abs. 2 BewG - 97,5 % des Grund­stücks­wer­tes - abzüg­lich der Neben­kos­ten - als Berei­che­rung der Besteue­rung unter­wor­fen.

Aller­dings erach­tet der Senat die Recht­mä­ß­ig­keit der vom Finanz­amt vor­ge­nom­me­nen Ermitt­lung der Berei­che­rung unter Anwen­dung des § 14 Abs. 2 BewG auf den Grund­stücks­wert als ernst­lich zwei­fel­haft. Ange­sichts der nun­mehr ver­kehrs­wer­t­o­ri­en­tier­ten Bewer­tung und im Hin­blick dar­auf, dass die Betei­lig­ten zum Besteue­rungs­zeit­punkt von einem Lebens­sach­ver­halt aus­ge­gan­gen waren, der zu einer Ent­gelt­lich­keits­quote von über 20% geführt hätte, konnte nach der Über­zeu­gung des Gerichts der Wille zur Frei­ge­big­keit kei­nes­falls eine Berei­che­rung des Antrag­s­tel­lers in der vom Finanz­amt ange­setz­ten Höhe umfasst haben. Die Zulas­sung der Beschwerde beruhte auf § 128 Abs. 3 FGO i.V.m. § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO.

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