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Steuerberatung

Erbbauzins bei Schenkung eines Erbbaurechts von abzugsfähig?

FG Münster 21.6.2018, 3 K 621/16 Erb

Das Erb­bau­recht ist zur Be­stim­mung des Er­werbs­ge­gen­stands und der Be­rei­che­rung nicht in ein­zelne Be­stand­teile, nämlich das Be­bau­ungs­recht und die Ver­pflich­tung zur Zah­lung des Erb­bau­zin­ses, auf­zu­spal­ten, son­dern als Gan­zes an­zu­se­hen. Dafür spricht, dass eine Leis­tungs­auf­lage dann nicht an­zu­neh­men ist, wenn der Be­schenkte be­reits be­ste­hende ge­setz­li­che oder rechts­ge­schäft­li­che Ein­schränkun­gen des Schen­kungs­ge­gen­stan­des wei­ter­hin dul­den oder über­neh­men muss.

Der Sach­ver­halt:

Die Ehe­leute A wa­ren auf­grund ei­nes Erb­bau­rechts­ver­tra­ges aus dem Jahr1980 je zur ide­el­len Hälfte In­ha­ber ei­nes Grundstücks mit ei­ner Größe von 1.900 qm. Die­ses war zum Stich­tag zur Hälfte be­baut. Ei­gentüme­rin­nen des mit dem Erb­bau­recht be­las­te­ten Grundstücks und Erb­bau­szins­be­rech­tigte sind Frau E und Frau S. Im Jahr 2014 über­tru­gen die Ehe­leute A einen 934 qm großen, un­be­bau­ten Teil des ih­nen je zur Hälfte gehören­den Erb­bau­rechts an die Kläger, je­weils zur ide­el­len Hälfte. Die Kläge­rin und Frau A sind Schwes­tern. Die Über­tra­gung er­folgte schenk­weise. Mit dem Be­sitzüberg­ang zum 1.1.2015 sind die Kläger zur Ent­rich­tung des im Grund­buch ab­ge­si­cher­ten Erb­bau­zin­ses jähr­lich ver­pflich­tet. Das ist der Teil des Erb­bau­zin­ses, der auf den über­tra­ge­nen Teil des Erb­bau­rechts entfällt. Die Rest­lauf­zeit des Erb­bau­rechts be­trug zum Über­tra­gungs­zeit­punkt noch 63 Jahre.

Auf An­for­de­rung des Fi­nanz­am­tes ga­ben die Kläger je­weils eine Schen­kung­steu­er­erklärung ab, in der sie den je­weils über­tra­ge­nen Erb­bau­rechts­teil als Er­werb und Er­werbs­ne­ben­kos­ten im Zu­sam­men­hang mit der no­ta­ri­el­len Be­ur­kun­dung und der Er­stel­lung der Steu­er­erklärung erklärten. Den Grund­be­sitz­wert für den je­weils über­tra­ge­nen Erb­bau­rechts­an­teil stellte das dafür zuständige La­ge­fi­nanz­amt fest. Die Schen­kung­steuer wurde dar­auf­hin un­ter Berück­sich­ti­gung der Steu­er­erklärun­gen und der Grund­be­sitz­wert­fest­stel­lun­gen fest­ge­setzt.

Die Kläger wa­ren un­ter Be­ru­fung auf den BFH-Be­schluss Az.: II B 55/00 vom 11.01.2002 der Auf­fas­sung, der mit der Zu­wen­dung des be­ste­hen­den Erb­bau­rechts ver­bun­dene Überg­ang der Erb­bau­zins­ver­pflich­tung sei wie eine Ge­gen­leis­tung oder Auf­lage zu be­han­deln. Das FG wies die Klage ab. Al­ler­dings wurde zur Fort­bil­dung des Rechts die Re­vi­sion zum BFH zu­ge­las­sen.

Die Gründe:

Die an­ge­foch­te­nen Schen­kung­steu­er­be­scheide sind rechtmäßig.

Nach Auf­fas­sung des Se­nats han­delt es sich auch nicht des­halb um eine zu­min­dest ge­mischt frei­ge­bige Zu­wen­dung, weil die Kläger als nun­meh­rige In­ha­ber des Erb­bau­rechts­an­teils ge­genüber den Grundstücks­ei­gentüme­rin­nen zur Zah­lung des ent­spre­chen­den Erb­bau­zin­ses ver­pflich­tet sind. Zu den im Rah­men ei­ner ge­misch­ten Schen­kung wie eine Leis­tungs­auf­lage zu berück­sich­ti­gen­den Ver­pflich­tun­gen gehört nach BFH-Recht­spre­chung auch die Ver­pflich­tung zur Zah­lung ei­nes Erb­bau­zin­ses (vgl. BFH-Be­schl. v. 11.1.2002, Az.: II B 55/00). Eine an­dere Mei­nung im Schrift­tum sieht die Zins­ver­pflich­tung bei der Über­tra­gung ei­nes be­ste­hen­den Erb­bau­rechts zu­min­dest dann, wenn sie - wie hier - als Re­al­last ein­ge­tra­gen ist, nicht als Ge­gen­leis­tung; viel­mehr gehe mit dem Erb­bau­recht - ähn­lich einem Ge­sell­schafts­an­teil an ei­ner Per­so­nen­ge­sell­schaft - ein Rechts- und Pflich­tenbündel über, das die Erb­bau­zins­ver­pflich­tung als un­trenn­ba­ren Be­stand­teil mit um­fasse.

Der Se­nat hält die­sen An­satz für vor­zugswürdig, das Erb­bau­recht zur Be­stim­mung des Er­werbs­ge­gen­stands und der Be­rei­che­rung nicht in ein­zelne Be­stand­teile, nämlich das Be­bau­ungs­recht und die Ver­pflich­tung zur Zah­lung des Erb­bau­zin­ses, auf­zu­spal­ten, son­dern als Gan­zes an­zu­se­hen. Dafür spricht ein­mal, dass eine Leis­tungs­auf­lage dann nicht an­zu­neh­men ist, wenn der Be­schenkte be­reits be­ste­hende ge­setz­li­che oder rechts­ge­schäft­li­che Ein­schränkun­gen des Schen­kungs­ge­gen­stan­des wei­ter­hin dul­den oder über­neh­men muss. Im Streit­fall haf­tet nämlich die - auch als Re­al­last ein­ge­tra­gene - Erb­bau­zins­ver­pflich­tung dem auf die Kläger laut Ver­trag schenk­weise über­tra­ge­nen Erb­bau­recht un­trenn­bar an. Es han­delt sich nicht um eine Ge­gen­leis­tung für den Er­werb des Erb­bau­rechts, son­dern um ein rei­nes Nut­zungs­ent­gelt, das den Grundstücks­ei­gentüme­rin­nen zu­steht.

Darüber hin­aus ent­spricht diese Sicht­weise dem Grund­ge­dan­ken der im Streit­fall an­zu­wen­den­den Be­wer­tungs­re­ge­lung des § 192 Satz 2 BewG, wo­nach die Erb­bau­zins­ver­pflich­tung mit der Be­wer­tung des Erb­bau­rechts ab­ge­gol­ten ist. Dazu sieht § 193 Abs. 3 BewG vor, dass der Bo­den­wert des Erb­bau­rechts nach dem ka­pi­ta­li­sier­ten Un­ter­schieds­be­trag zwi­schen dem an­ge­mes­se­nen Ver­zin­sungs­be­trag des Bo­den­wer­tes und dem ver­trag­lich ver­ein­bar­ten jähr­li­chen Erb­bau­zins be­mes­sen wird. Ein Bo­den­wert­an­teil er­gibt sich da­nach dann, wenn der tatsäch­li­che Erb­bau­zins un­ter der an­ge­mes­se­nen Bo­den­wert­ver­zin­sung liegt. In­so­weit wird durch den Bo­den­wert­an­teil eine Be­rei­che­rung wertmäßig er­fasst. An­hand der Be­wer­tung wird im vor­lie­gen­den Fall deut­lich, dass die Kläger ein Erb­bau­recht er­wor­ben ha­ben, für das sie an die Grundstücks­ei­gentüme­rin­nen ein un­ter­halb der übli­chen Bo­den­wert­ver­zin­sung lie­gen­des Ent­gelt zu ent­rich­ten ha­ben. Da es sich um ein - zum Stich­tag noch - un­be­bau­tes Erb­bau­recht han­delt, liegt ge­nau darin die Be­rei­che­rung und um­ge­kehrt auch die Ent­rei­che­rung der Über­tra­gen­den.

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