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Erbbauzins bei Schenkung eines Erbbaurechts von abzugsfähig?

FG Münster 21.6.2018, 3 K 621/16 Erb

Das Erbbaurecht ist zur Bestimmung des Erwerbsgegenstands und der Bereicherung nicht in einzelne Bestandteile, nämlich das Bebauungsrecht und die Verpflichtung zur Zahlung des Erbbauzinses, aufzuspalten, sondern als Ganzes anzusehen. Dafür spricht, dass eine Leistungsauflage dann nicht anzunehmen ist, wenn der Beschenkte bereits bestehende gesetzliche oder rechtsgeschäftliche Einschränkungen des Schenkungsgegenstandes weiterhin dulden oder übernehmen muss.

Der Sach­ver­halt:

Die Ehe­leute A waren auf­grund eines Erb­bau­rechts­ver­tra­ges aus dem Jahr1980 je zur ide­el­len Hälfte Inha­ber eines Grund­stücks mit einer Größe von 1.900 qm. Die­ses war zum Stich­tag zur Hälfte bebaut. Eigen­tü­me­rin­nen des mit dem Erb­bau­recht belas­te­ten Grund­stücks und Erb­baus­zins­be­rech­tigte sind Frau E und Frau S. Im Jahr 2014 über­tru­gen die Ehe­leute A einen 934 qm gro­ßen, unbe­bau­ten Teil des ihnen je zur Hälfte gehö­ren­den Erb­bau­rechts an die Klä­ger, jeweils zur ide­el­len Hälfte. Die Klä­ge­rin und Frau A sind Schwes­tern. Die Über­tra­gung erfolgte schenk­weise. Mit dem Besitz­über­gang zum 1.1.2015 sind die Klä­ger zur Entrich­tung des im Grund­buch abge­si­cher­ten Erb­bau­zin­ses jähr­lich verpf­lich­tet. Das ist der Teil des Erb­bau­zin­ses, der auf den über­tra­ge­nen Teil des Erb­bau­rechts ent­fällt. Die Rest­lauf­zeit des Erb­bau­rechts betrug zum Über­tra­gungs­zeit­punkt noch 63 Jahre.

Auf Anfor­de­rung des Finanzam­tes gaben die Klä­ger jeweils eine Schen­kung­steue­r­er­klär­ung ab, in der sie den jeweils über­tra­ge­nen Erb­bau­rechts­teil als Erwerb und Erwerbs­ne­ben­kos­ten im Zusam­men­hang mit der nota­ri­el­len Beur­kun­dung und der Erstel­lung der Steue­r­er­klär­ung erklär­ten. Den Grund­be­sitz­wert für den jeweils über­tra­ge­nen Erb­bau­recht­s­an­teil stellte das dafür zustän­dige Lage­fi­nanz­amt fest. Die Schen­kung­steuer wurde dar­auf­hin unter Berück­sich­ti­gung der Steue­r­er­klär­un­gen und der Grund­be­sitz­wert­fest­stel­lun­gen fest­ge­setzt.

Die Klä­ger waren unter Beru­fung auf den BFH-Beschluss Az.: II B 55/00 vom 11.01.2002 der Auf­fas­sung, der mit der Zuwen­dung des beste­hen­den Erb­bau­rechts ver­bun­dene Über­gang der Erb­bau­zins­verpf­lich­tung sei wie eine Gegen­leis­tung oder Auflage zu behan­deln. Das FG wies die Klage ab. Aller­dings wurde zur Fort­bil­dung des Rechts die Revi­sion zum BFH zuge­las­sen.

Die Gründe:

Die ange­foch­te­nen Schen­kung­steu­er­be­scheide sind recht­mä­ßig.

Nach Auf­fas­sung des Senats han­delt es sich auch nicht des­halb um eine zumin­dest gemischt frei­ge­bige Zuwen­dung, weil die Klä­ger als nun­meh­rige Inha­ber des Erb­bau­recht­s­an­teils gegen­über den Grund­stücks­ei­gen­tü­me­rin­nen zur Zah­lung des ent­sp­re­chen­den Erb­bau­zin­ses verpf­lich­tet sind. Zu den im Rah­men einer gemisch­ten Schen­kung wie eine Leis­tungs­auflage zu berück­sich­ti­gen­den Verpf­lich­tun­gen gehört nach BFH-Recht­sp­re­chung auch die Verpf­lich­tung zur Zah­lung eines Erb­bau­zin­ses (vgl. BFH-Beschl. v. 11.1.2002, Az.: II B 55/00). Eine andere Mei­nung im Schrift­tum sieht die Zins­verpf­lich­tung bei der Über­tra­gung eines beste­hen­den Erb­bau­rechts zumin­dest dann, wenn sie - wie hier - als Real­last ein­ge­tra­gen ist, nicht als Gegen­leis­tung; viel­mehr gehe mit dem Erb­bau­recht - ähn­lich einem Gesell­schaft­s­an­teil an einer Per­so­nen­ge­sell­schaft - ein Rechts- und Pflich­ten­bün­del über, das die Erb­bau­zins­verpf­lich­tung als unt­renn­ba­ren Bestand­teil mit umfasse.

Der Senat hält die­sen Ansatz für vor­zugs­wür­dig, das Erb­bau­recht zur Bestim­mung des Erwerbs­ge­gen­stands und der Berei­che­rung nicht in ein­zelne Bestand­teile, näm­lich das Bebau­ungs­recht und die Verpf­lich­tung zur Zah­lung des Erb­bau­zin­ses, auf­zu­spal­ten, son­dern als Gan­zes anzu­se­hen. Dafür spricht ein­mal, dass eine Leis­tungs­auflage dann nicht anzu­neh­men ist, wenn der Beschenkte bereits beste­hende gesetz­li­che oder rechts­ge­schäft­li­che Ein­schrän­kun­gen des Schen­kungs­ge­gen­stan­des wei­ter­hin dul­den oder über­neh­men muss. Im Streit­fall haf­tet näm­lich die - auch als Real­last ein­ge­tra­gene - Erb­bau­zins­verpf­lich­tung dem auf die Klä­ger laut Ver­trag schenk­weise über­tra­ge­nen Erb­bau­recht unt­renn­bar an. Es han­delt sich nicht um eine Gegen­leis­tung für den Erwerb des Erb­bau­rechts, son­dern um ein rei­nes Nut­zungs­ent­gelt, das den Grund­stücks­ei­gen­tü­me­rin­nen zusteht.

Dar­über hin­aus ent­spricht diese Sicht­weise dem Grund­ge­dan­ken der im Streit­fall anzu­wen­den­den Bewer­tungs­re­ge­lung des § 192 Satz 2 BewG, wonach die Erb­bau­zins­verpf­lich­tung mit der Bewer­tung des Erb­bau­rechts abge­gol­ten ist. Dazu sieht § 193 Abs. 3 BewG vor, dass der Boden­wert des Erb­bau­rechts nach dem kapi­ta­li­sier­ten Unter­schieds­be­trag zwi­schen dem ange­mes­se­nen Ver­zin­s­ungs­be­trag des Boden­wer­tes und dem ver­trag­lich ver­ein­bar­ten jähr­li­chen Erb­bau­zins bemes­sen wird. Ein Boden­wert­an­teil ergibt sich danach dann, wenn der tat­säch­li­che Erb­bau­zins unter der ange­mes­se­nen Boden­wert­ver­zin­s­ung liegt. Inso­weit wird durch den Boden­wert­an­teil eine Berei­che­rung wert­mä­ßig erfasst. Anhand der Bewer­tung wird im vor­lie­gen­den Fall deut­lich, dass die Klä­ger ein Erb­bau­recht erwor­ben haben, für das sie an die Grund­stücks­ei­gen­tü­me­rin­nen ein unter­halb der übli­chen Boden­wert­ver­zin­s­ung lie­gen­des Ent­gelt zu entrich­ten haben. Da es sich um ein - zum Stich­tag noch - unbe­bau­tes Erb­bau­recht han­delt, liegt genau darin die Berei­che­rung und umge­kehrt auch die Ent­rei­che­rung der Über­tra­gen­den.

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