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PC-gestütztes Kassensystem grundsätzlich manipulationsanfällig

FG Münster 29.3.2017, 7 K 3675/13 E,G,U

Ein PC-gestütztes Kassensystem, das auf der Software Microsoft Access basiert, kann als manipulationsanfällig angesehen werden. Dabei kommt es nicht darauf an, durch wen oder mit welchem Aufwand dies möglich ist.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger betrieb in den Streit­jah­ren 2007 und 2008 zwei Fri­seur­sa­lons. Seine Bar­ein­nah­men hatte er über eine PC-gestützte Kas­sen­soft­ware erfasst, die auch über andere Funk­tio­nen wie Kun­den­kar­tei oder Ter­min­ver­wal­tung ver­fügte. Auf­grund einer Betriebs­prü­fung, in deren Ver­lauf der Klä­ger keine Pro­gram­mier­pro­to­kolle für die Kasse vor­ge­legt hatte, nahm das Finanz­amt erheb­li­che Hin­zu­schät­zun­gen zu den Umsät­zen und Gewin­nen des Klä­gers für die Jahre 2007 bis 2009 vor. Die­sen legte es eine Bar­geld­ver­kehrs­rech­nung sowie eine Kal­ku­la­tion von "Che­mie­um­sät­zen" (Blon­die­run­gen, Fär­bun­gen, Dau­er­wel­len) zugrunde. Die Kal­ku­la­tion basierte auf der Aus­wer­tung eines Teils des Waren­ein­kaufs für 2007.

Hier­ge­gen wandte der Klä­ger ein, dass seine Pro­gram­mier­pro­to­kolle in Datei­form im Sys­tem gespei­chert seien, was er durch Vor­lage der Daten­bank nach­wei­sen könne. Fer­ner sei seine Kasse nicht mani­pu­lier­bar, wes­halb nach BFH-Recht­sp­re­chung (Urt. v. 25.3.2015, Az.: X R 20/13) keine Schät­zungs­be­fug­nis bestehe. Sch­ließ­lich habe er tat­säch­lich auch keine Mani­pu­la­tio­nen vor­ge­nom­men. Sch­ließ­lich seien die Hin­zu­schät­zun­gen zu hoch, da die Bar­geld­ver­kehrs­rech­nung unvoll­stän­dig sei, die Nach­kal­ku­la­tion nur auf stich­pro­ben­ar­tig ausg­wer­te­ten Daten basiere und das Ergeb­nis die amt­li­chen Richt­sätze über­sch­reite.

Im Ver­fah­ren vor dem FG kam ein Sach­ver­stän­di­gen­gu­t­ach­ter zum Ergeb­nis, dass das vom Klä­ger ver­wen­dete Sys­tem, das auf die Soft­ware Micro­soft Access zurück­g­reife, auf­grund der Ver­knüp­fung ver­schie­de­ner Daten­bank­da­teien zwar nur schwie­rig zu mani­pu­lie­ren sei. Durch geschulte Per­so­nen mit EDV-Kennt­nis­sen bzw. unter Ein­satz ent­sp­re­chen­der Pro­gramme sei dies jedoch auch im Nach­hin­ein und ohne Rück­ver­fol­gung mög­lich.

Das FG gab der Klage dar­auf­hin teil­weise statt. Die Revi­sion wurde nicht zuge­las­sen.

Die Gründe:
Die Klage war inso­weit abzu­wei­sen, als eine Schät­zungs­be­fug­nis bestand, da die Kas­sen­füh­rung des Klä­gers nicht ord­nungs­ge­mäß war. Bei Nut­zung pro­gram­mier­ba­rer elek­tro­ni­scher Kas­sen­sys­teme stellt das Feh­len der Pro­gram­mier­pro­to­kolle jeden­falls bei bar­geld­in­ten­si­ven Betrie­ben einen gewich­ti­gen for­mel­len Man­gel dar. Der Klä­ger hatte keine Pro­gram­mier­pro­to­kolle vor­ge­legt. Der bloße Hin­weis auf die Daten­bank genügte nicht als sub­stan­ti­ier­ter Bewei­s­an­tritt. Im Übri­gen ging es bei den Pro­gram­mier­pro­to­kol­len nicht um die Daten selbst, son­dern um die Doku­men­ta­tion der Pro­gram­mie­rung.

Der Klä­ger konnte sich auch nicht dar­auf beru­fen, dass sein Kas­sen­sys­tem aus­nahms­weise keine Mani­pu­la­ti­ons­mög­lich­kei­ten eröff­net hatte. Denn im Hin­blick auf das  Sach­ver­stän­di­gen­gu­t­ach­ten war der Senat davon über­zeugt, dass im Sys­tem Mani­pu­la­tio­nen vor­ge­nom­men wer­den konn­ten. Dabei kam es nicht dar­auf an, durch wen oder mit wel­chem Auf­wand dies mög­lich war. Die vom Klä­ger ver­wen­dete Soft­ware bot näm­lich unab­hän­gig davon, ob sie bereits für einen "nor­ma­len" Anwen­der mani­pu­lier­bar war oder die­ser erst einen IT-Spe­zia­lis­ten beauf­tra­gen musste, keine Gewähr­leis­tung für die voll­stän­dige Erfas­sung aller Ein­nah­men. Da es nach der BFH-Recht­sp­re­chung erfor­der­lich ist, dass die Kasse keine Mani­pu­la­ti­ons­mög­lich­kei­ten eröff­net, war es uner­heb­lich, ob der Klä­ger tat­säch­lich Mani­pu­la­tio­nen vor­ge­nom­men hatte oder nicht.

Der Höhe nach war die Hin­zu­schät­zun­gen aller­dings auf­grund der Kas­sen­füh­rungs­män­gel auf Sicher­heits­zu­schläge i.H.v. 7,5% der erklär­ten Umsätze zu beg­ren­zen, was zu einer Redu­zie­rung der vom Finanz­amt ange­setz­ten Beträge und damit zu einer Teil­statt­gabe in etwa hälf­ti­gem Umfang führte. Die Bar­geld­ver­kehrs­rech­nung konnte nicht zugrunde gelegt wer­den, weil das Finanz­amt weder Anfangs- noch End­be­stände ermit­telt und nicht ange­ge­ben hat, auf wel­cher Tat­sa­chen­grund­lage die Lebens­hal­tungs­kos­ten ermit­telt wor­den war. Die Kal­ku­la­tion der "Che­mie­um­sätze" führte zu einem nicht schlüs­si­gen und außer­halb der amt­li­chen Richt­sätze lie­gen­den Ergeb­nis, was mög­li­cher­weise auf der ledig­lich stich­pro­ben­ar­tig vor­ge­nom­me­nen Aus­wer­tung beruhte.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text des Urteils ist erhält­lich unter www.nrwe.de - Recht­sp­re­chungs­da­ten­bank des Lan­des NRW.
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