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BFH: Für Ansparrücklagen einer GmbH & Co. KG müssen auch an der Komplementär-GmbH ausschließlich Existenzgründer beteiligt sein

Urteil des BFH vom 2.2.2012 - IV R 16/09

Eine GmbH & Co. KG kann keine Rücklage für Existenzgründer gem. § 7g Abs. 7 EStG a.F. bilden, wenn an der Komplementär-GmbH eine natürliche Person beteiligt ist, die kein Existenzgründer i.S.d. § 7g Abs. 7 S. 2 Nr. 1 EStG a.F. ist. Der Gesetzgeber wollte mitunternehmerschaftliche Personengesellschaften nicht bereits dann, wenn - wie hier - jedenfalls alle am Vermögen und am laufenden Gewinn der Personengesellschaft beteiligten Mitunternehmer ihrerseits die Existenzgründereigenschaft erfüllen.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist eine 1999 gegrün­dete GmbH & Co. KG, die Hoch­bau­ar­bei­ten aller Art sowie die damit ver­bun­de­nen Tätig­kei­ten aus­führt. Sie ermit­telte ihren Gewinn durch Bestands­ver­g­leich. An ihr sind seit ihrer Grün­dung ein Kom­man­di­tist sowie eine GmbH als per­sön­lich haf­tende Gesell­schaf­te­rin betei­ligt. Eine GmbH-Grün­de­rin war aller­dings bereits seit 1998 mit mehr als 10 % an einer ande­ren GmbH betei­ligt. Im Rah­men ihrer Gewinn­fest­stel­lung­s­er­klär­ung 2000 machte die Klä­ge­rin eine Ans­par­rücklage für Exis­tenz­grün­der gem. § 7g Abs. 7 EStG gel­tend. Der Bescheid über die geson­derte und ein­heit­li­che Gewinn­fest­stel­lung für das Jahr 2000 ist bestands­kräf­tig. Für das Streit­jahr 2002 erließ das Finanz­amt im Jahr 2004 einen Gewinn­fest­stel­lungs­be­scheid unter Vor­be­halt der Nach­prü­fung.

Im Jahr 2007 stellte das Finanz­amt fest, dass die Klä­ge­rin nicht die Vor­aus­set­zun­gen des § 7g Abs. 7 S. 2 EStG erfüllt habe, da an der Kom­p­le­men­tär-GmbH eine natür­li­che Per­son betei­ligt war, die kein Exis­tenz­grün­der i.S.d. Vor­schrift war. Sie habe daher im Jahr 2000 keine Exis­tenz­grün­der­rücklage nach § 7g Abs. 7 EStG, son­dern ledig­lich eine Rücklage nach § 7g Abs. 3 EStG bil­den dür­fen. Die Steu­er­be­hörde erließ dar­auf­hin unter Auf­he­bung des Vor­be­halts einen ent­sp­re­chen­den Ände­rungs­be­scheid zur geson­der­ten und ein­heit­li­chen Gewinn­fest­stel­lung für 2002.

Die Klä­ge­rin war der Ansicht, aus Sinn und Zweck von § 7g Abs. 7 EStG sowie aus dem all­ge­mei­nen Gleich­heits­satz folge, dass einer GmbH & Co. KG die Exis­tenz­grün­der­ei­gen­schaft auch dann zuzu­sp­re­chen sei, wenn - wie hier - nur die am Ver­mö­gen und am lau­fen­den Gewinn betei­lig­ten Mit­un­ter­neh­mer die Exis­tenz­grün­der­ei­gen­schaft erfüll­ten. Der mit § 7g Abs. 7 EStG bezweckte Finan­zie­rungs- und Eigen­ka­pi­tal­bil­dung­s­ef­fekt wirke sich nur auf diese Mit­un­ter­neh­mer, nicht aber auf die Kom­p­le­men­tär-GmbH aus.

Das FG wies die Klage ab. Die Revi­sion der Klä­ge­rin vor dem BFH blieb erfolg­los.

Die Gründe:
Die Klä­ge­rin war keine Exis­tenz­grün­de­rin i.S.d. § 7g Abs. 7 S. 2 EStG und die im Jahr 2000 gebil­dete Rücklage war im Streit­jahr gem. § 7g Abs. 4 S. 2 EStG i.V.m. § 7g Abs. 5 EStG gewinn­er­höh­end mit einem Gewinn­zu­schlag auf­zu­lö­sen.

Die Klä­ge­rin war des­halb keine Exis­tenz­grün­de­rin i.S.d. § 7g Abs. 7 S. 2 EStG, weil die an ihr betei­ligte GmbH nicht ihrer­seits als Exis­tenz­grün­de­rin i.S.d. § 7g Abs. 7 S. 2 Nr. 3 EStG anzu­se­hen war. Denn an der GmbH war eine natür­li­che Per­son betei­ligt, die bei Grün­dung der GmbH bereits zu mehr als 10 % an einer ande­ren Kapi­tal­ge­sell­schaft betei­ligt war und daher nicht die Vor­aus­set­zun­gen des § 7g Abs. 7 S. 2 Nr. 1 EStG erfüllte. Dem stand auch nicht ent­ge­gen, dass die GmbH am Ver­mö­gen und am lau­fen­den Gewinn der Klä­ge­rin nicht betei­ligt war. Denn der Gesetz­ge­ber wollte mit­un­ter­neh­mer­schaft­li­che Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten nur för­dern, wenn sie ihre betrieb­li­che Tätig­keit in jeder Hin­sicht und in Bezug auf jeden ein­zel­nen Mit­un­ter­neh­mer neu begin­nen, und nicht bereits dann, wenn - wie hier - jeden­falls alle am Ver­mö­gen und am lau­fen­den Gewinn der Per­so­nen­ge­sell­schaft betei­lig­ten Mit­un­ter­neh­mer ihrer­seits die Exis­tenz­grün­der­ei­gen­schaft erfül­len.

Zu Recht hatte das FG auch ent­schie­den, dass die von der Klä­ge­rin in 2000 gebil­dete Rücklage im Streit­jahr gem. § 7g Abs. 4 S. 2 EStG i.V.m. § 7g Abs. 5 EStG gewinn­er­höh­end mit einem Gewinn­zu­schlag auf­zu­lö­sen war. Eine zu Unrecht gebil­dete Ans­par­rücklage ist zwar vor­ran­gig durch Ände­rung der Steu­er­fest­set­zung des Jah­res rück­gän­gig zu machen, in dem die Rücklage gebil­det wurde. Kann die­ser Bescheid aller­dings nach den Kor­rek­tur­vor­schrif­ten der AO nicht mehr geän­dert wer­den, liegt eine rechts­wid­rig, aber wirk­sam gebil­dete Ans­par­rücklage vor, die spä­tes­tens am Ende des zwei­ten auf ihre Bil­dung fol­gen­den Wirt­schafts­jah­res gewinn­er­höh­end mit einem Gewinn­zu­schlag auf­zu­lö­sen ist.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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