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BFH: Für Ansparrücklagen einer GmbH & Co. KG müssen auch an der Komplementär-GmbH ausschließlich Existenzgründer beteiligt sein

Urteil des BFH vom 2.2.2012 - IV R 16/09

Eine GmbH & Co. KG kann keine Rück­lage für Exis­tenzgründer gem. § 7g Abs. 7 EStG a.F. bil­den, wenn an der Kom­ple­mentär-GmbH eine natürli­che Per­son be­tei­ligt ist, die kein Exis­tenzgründer i.S.d. § 7g Abs. 7 S. 2 Nr. 1 EStG a.F. ist. Der Ge­setz­ge­ber wollte mit­un­ter­neh­mer­schaft­li­che Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten nicht be­reits dann, wenn - wie hier - je­den­falls alle am Vermögen und am lau­fen­den Ge­winn der Per­so­nen­ge­sell­schaft be­tei­lig­ten Mit­un­ter­neh­mer ih­rer­seits die Exis­tenzgründer­ei­gen­schaft erfüllen.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin ist eine 1999 gegründete GmbH & Co. KG, die Hoch­bau­ar­bei­ten al­ler Art so­wie die da­mit ver­bun­de­nen Tätig­kei­ten ausführt. Sie er­mit­telte ih­ren Ge­winn durch Be­stands­ver­gleich. An ihr sind seit ih­rer Gründung ein Kom­man­di­tist so­wie eine GmbH als persönlich haf­tende Ge­sell­schaf­te­rin be­tei­ligt. Eine GmbH-Gründe­rin war al­ler­dings be­reits seit 1998 mit mehr als 10 % an ei­ner an­de­ren GmbH be­tei­ligt. Im Rah­men ih­rer Ge­winn­fest­stel­lungs­erklärung 2000 machte die Kläge­rin eine An­sparrück­lage für Exis­tenzgründer gem. § 7g Abs. 7 EStG gel­tend. Der Be­scheid über die ge­son­derte und ein­heit­li­che Ge­winn­fest­stel­lung für das Jahr 2000 ist be­standskräftig. Für das Streit­jahr 2002 er­ließ das Fi­nanz­amt im Jahr 2004 einen Ge­winn­fest­stel­lungs­be­scheid un­ter Vor­be­halt der Nachprüfung.

Im Jahr 2007 stellte das Fi­nanz­amt fest, dass die Kläge­rin nicht die Vor­aus­set­zun­gen des § 7g Abs. 7 S. 2 EStG erfüllt habe, da an der Kom­ple­mentär-GmbH eine natürli­che Per­son be­tei­ligt war, die kein Exis­tenzgründer i.S.d. Vor­schrift war. Sie habe da­her im Jahr 2000 keine Exis­tenzgründerrück­lage nach § 7g Abs. 7 EStG, son­dern le­dig­lich eine Rück­lage nach § 7g Abs. 3 EStG bil­den dürfen. Die Steu­er­behörde er­ließ dar­auf­hin un­ter Auf­he­bung des Vor­be­halts einen ent­spre­chen­den Ände­rungs­be­scheid zur ge­son­der­ten und ein­heit­li­chen Ge­winn­fest­stel­lung für 2002.

Die Kläge­rin war der An­sicht, aus Sinn und Zweck von § 7g Abs. 7 EStG so­wie aus dem all­ge­mei­nen Gleich­heits­satz folge, dass ei­ner GmbH & Co. KG die Exis­tenzgründer­ei­gen­schaft auch dann zu­zu­spre­chen sei, wenn - wie hier - nur die am Vermögen und am lau­fen­den Ge­winn be­tei­lig­ten Mit­un­ter­neh­mer die Exis­tenzgründer­ei­gen­schaft erfüll­ten. Der mit § 7g Abs. 7 EStG be­zweckte Fi­nan­zie­rungs- und Ei­gen­ka­pi­tal­bil­dungs­ef­fekt wirke sich nur auf diese Mit­un­ter­neh­mer, nicht aber auf die Kom­ple­mentär-GmbH aus.

Das FG wies die Klage ab. Die Re­vi­sion der Kläge­rin vor dem BFH blieb er­folg­los.

Die Gründe:
Die Kläge­rin war keine Exis­tenzgründe­rin i.S.d. § 7g Abs. 7 S. 2 EStG und die im Jahr 2000 ge­bil­dete Rück­lage war im Streit­jahr gem. § 7g Abs. 4 S. 2 EStG i.V.m. § 7g Abs. 5 EStG ge­win­nerhöhend mit einem Ge­winn­zu­schlag auf­zulösen.

Die Kläge­rin war des­halb keine Exis­tenzgründe­rin i.S.d. § 7g Abs. 7 S. 2 EStG, weil die an ihr be­tei­ligte GmbH nicht ih­rer­seits als Exis­tenzgründe­rin i.S.d. § 7g Abs. 7 S. 2 Nr. 3 EStG an­zu­se­hen war. Denn an der GmbH war eine natürli­che Per­son be­tei­ligt, die bei Gründung der GmbH be­reits zu mehr als 10 % an ei­ner an­de­ren Ka­pi­tal­ge­sell­schaft be­tei­ligt war und da­her nicht die Vor­aus­set­zun­gen des § 7g Abs. 7 S. 2 Nr. 1 EStG erfüllte. Dem stand auch nicht ent­ge­gen, dass die GmbH am Vermögen und am lau­fen­den Ge­winn der Kläge­rin nicht be­tei­ligt war. Denn der Ge­setz­ge­ber wollte mit­un­ter­neh­mer­schaft­li­che Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten nur fördern, wenn sie ihre be­trieb­li­che Tätig­keit in je­der Hin­sicht und in Be­zug auf je­den ein­zel­nen Mit­un­ter­neh­mer neu be­gin­nen, und nicht be­reits dann, wenn - wie hier - je­den­falls alle am Vermögen und am lau­fen­den Ge­winn der Per­so­nen­ge­sell­schaft be­tei­lig­ten Mit­un­ter­neh­mer ih­rer­seits die Exis­tenzgründer­ei­gen­schaft erfüllen.

Zu Recht hatte das FG auch ent­schie­den, dass die von der Kläge­rin in 2000 ge­bil­dete Rück­lage im Streit­jahr gem. § 7g Abs. 4 S. 2 EStG i.V.m. § 7g Abs. 5 EStG ge­win­nerhöhend mit einem Ge­winn­zu­schlag auf­zulösen war. Eine zu Un­recht ge­bil­dete An­sparrück­lage ist zwar vor­ran­gig durch Ände­rung der Steu­er­fest­set­zung des Jah­res rückgängig zu ma­chen, in dem die Rück­lage ge­bil­det wurde. Kann die­ser Be­scheid al­ler­dings nach den Kor­rek­tur­vor­schrif­ten der AO nicht mehr geändert wer­den, liegt eine rechts­wid­rig, aber wirk­sam ge­bil­dete An­sparrück­lage vor, die spätes­tens am Ende des zwei­ten auf ihre Bil­dung fol­gen­den Wirt­schafts­jah­res ge­win­nerhöhend mit einem Ge­winn­zu­schlag auf­zulösen ist.

Link­hin­weis:
  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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