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Steuerberatung

Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft als notwendiges Betriebsvermögen

BFH v. 10.4.2019 - X R 28/16

Bei einem Einzelgewerbetreibenden gehört eine Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft zum notwendigen Betriebsvermögen, wenn sie dazu bestimmt ist, die gewerbliche (branchengleiche) Betätigung des Steuerpflichtigen entscheidend zu fördern oder wenn sie dazu dient, den Absatz von Produkten oder Dienstleistungen des Steuerpflichtigen zu gewährleisten.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger betrieb in den Streit­jah­ren ein Ein­zel­un­ter­neh­men. Zudem war er Allein­ge­sell­schaf­ter und ein­zi­ger Geschäfts­füh­rer der B-GmbH. Zum 1.1.2005 wurde die C-GmbH aus der B-GmbH aus­ge­g­lie­dert. Seit­her ist die B-GmbH Allein­ge­sell­schaf­te­rin der C-GmbH. Eben­falls im Jahr 2005 ver­äu­ßerte der Klä­ger seine 100-Pro­zent-Betei­li­gung an einer wei­te­ren Kapi­tal­ge­sell­schaft, der A-GmbH, an die B-GmbH. Zwi­schen dem Klä­ger und den drei GmbH besteht eine umsatz­steu­er­li­che Org­an­schaft; der Klä­ger ist der Org­an­trä­ger. Eine kör­per­schaft­steu­er­li­che Org­an­schaft besteht man­gels Gewinn­ab­füh­rungs­ver­trags nicht.

Der Klä­ger behan­delte seine Betei­li­gung an der B-GmbH als Pri­vat­ver­mö­gen. Schon im Rah­men einer Außen­prü­fung für die Vor­jahre 2005 bis 2008 hatte der Prü­fer dem­ge­gen­über die Auf­fas­sung ver­t­re­ten, die Betei­li­gung gehöre zum not­wen­di­gen Betriebs­ver­mö­gen des Klä­gers, weil er nahezu sei­nen gesam­ten Umsatz mit die­ser Gesell­schaft und vor allem deren bei­den Toch­ter­ge­sell­schaf­ten erziele. Der Klä­ger trat dem unter Vor­lage eines Rechts­gu­t­ach­tens ent­ge­gen. Aus­wir­kun­gen auf die Höhe der Ein­kom­men­steuer hatte die­ser Streit in den Vor­jah­ren nicht.

In sei­ner Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung für das Streit­jahr 2010 wies der Klä­ger die Betei­li­gung an der B-GmbH zwar wei­ter­hin nicht als Betriebs­ver­mö­gen aus, erklärte aber die erhal­tene Gewinn­aus­schüt­tung (800.000 €) bei den Ein­künf­ten aus Gewer­be­be­trieb. Gegen den erklär­ungs­ge­mäß ergan­ge­nen Ein­kom­men­steu­er­be­scheid wen­det sich der Klä­ger nach erfolg­lo­sem Ein­spruchs­ver­fah­ren mit sei­ner Klage. Er begehrt die Aus­schüt­tung den Ein­künf­ten aus Kapi­tal­ver­mö­gen zuzu­ord­nen.

Das FG gab der Klage statt. Auf die Revi­sion des Finanzamts hob der BFH das Urteil auf und wies die Klage ab.

Die Gründe:
Die Betei­li­gung des Klä­gers an der B-GmbH im Streit­jahr gehörte zu sei­nem not­wen­di­gen Betriebs­ver­mö­gen. Die bezo­gene Divi­dende ist daher den Ein­künf­ten aus Gewer­be­be­trieb zuzu­ord­nen.

Wirt­schafts­gü­ter gehö­ren zum not­wen­di­gen Betriebs­ver­mö­gen, wenn sie dem Betrieb der­ge­stalt unmit­tel­bar die­nen, dass sie objek­tiv erkenn­bar zum unmit­tel­ba­ren Ein­satz im Betrieb selbst bestimmt sind; dabei wird jedoch nicht vor­aus­ge­setzt, dass sie für den Betrieb not­wen­dig i.S.v. "erfor­der­lich" sind. Eine Betei­li­gung an einer Kapi­tal­ge­sell­schaft wird unmit­tel­bar für eigen­be­trieb­li­che Zwe­cke genutzt, wenn sie dazu bestimmt ist, die gewerb­li­che (bran­chen­g­lei­che) Betä­ti­gung des Steu­erpf­lich­ti­gen ent­schei­dend zu för­dern oder wenn sie dazu dient, den Absatz von Pro­duk­ten des Steu­erpf­lich­ti­gen zu gewähr­leis­ten. Dem­ge­gen­über reicht die Unter­hal­tung von Geschäfts­be­zie­hun­gen, wie sie übli­cher­weise auch mit ande­ren Unter­neh­men beste­hen, für die Annahme not­wen­di­gen Betriebs­ver­mö­gens ebenso wenig aus wie ein ein­ma­li­ger Geschäfts­vor­fall.

Die Absatz­för­de­rung beschränkt sich dabei nicht auf "Pro­dukte" im enge­ren Sinne (Waren); viel­mehr ist die Zuord­nung zum not­wen­di­gen Betriebs­ver­mö­gen auch dann vor­zu­neh­men, wenn die Betei­li­gungs­ge­sell­schaft den Absatz von Dienst­leis­tun­gen des Steu­erpf­lich­ti­gen gewähr­leis­tet. Auch ist es nicht erfor­der­lich, dass die Betä­ti­gun­gen des Ein­zel­ge­wer­be­t­rei­ben­den und der Kapi­tal­ge­sell­schaft bran­chen­g­leich sind. Viel­mehr genügt es für die Zuord­nung zum not­wen­di­gen Betriebs­ver­mö­gen, wenn die Betei­li­gung den Absatz von Pro­duk­ten oder Dienst­leis­tun­gen des Steu­erpf­lich­ti­gen gewähr­leis­ten soll. Ent­schei­dend für den Gesichts­punkt der Absatz­för­de­rung ist der Anteil der Betei­li­gungs­ge­sell­schaft am Umsatz des Ein­zel­un­ter­neh­mens, nicht aber an des­sen Gewinn.

Vor­lie­gend hätte das FG nicht den Anteil des Ein­zel­un­ter­neh­mens des Steu­erpf­lich­ti­gen am Umsatz und Gewinn des Gesamt­kon­zerns in den Vor­der­grund sei­ner Wür­di­gung rücken dür­fen, son­dern ent­schei­dend auf den Anteil der Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten am Umsatz des Ein­zel­un­ter­neh­mens abs­tel­len müs­sen. Denn Anteile an Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten gehö­ren zum not­wen­di­gen Betriebs­ver­mö­gen eines Ein­zel­ge­wer­be­t­rei­ben­den, wenn die Betei­li­gung dazu dient, den Absatz von Pro­duk­ten oder Dienst­leis­tun­gen des Steu­erpf­lich­ti­gen zu gewähr­leis­ten. Erfor­der­lich ist eine dau­er­hafte und inten­sive Geschäfts­be­zie­hung; maß­geb­lich dafür ist der Anteil der Kapi­tal­ge­sell­schaft am Umsatz des Ein­zel­un­ter­neh­mens. Die Frage, ob ein Wirt­schafts­gut zum Betriebs­ver­mö­gen eines Ein­zel­un­ter­neh­mens gehört, ist aus der Sicht des Ein­zel­un­ter­neh­mens - und nicht aus der Sicht des Wirt­schafts­guts (hier: der Kapi­tal­ge­sell­schaft) - zu beur­tei­len.

Im Streit­fall tätigte der Klä­ger mit den Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten, an denen er betei­ligt war, 99,9 % des Umsat­zes sei­nes Ein­zel­un­ter­neh­mens. Sein Ein­zel­un­ter­neh­men war daher auf die Geschäfts­be­zie­hung mit den drei Betei­li­gungs­ge­sell­schaf­ten exis­ten­zi­ell ange­wie­sen. In einem sol­chen Fall kann von einer blo­ßen Kapi­tal­an­lage schon ange­sichts der über­ra­gen­den Bedeu­tung der Betei­li­gung für das Ein­zel­un­ter­neh­men nicht aus­ge­gan­gen wer­den. Da die GmbH-Betei­li­gung zum not­wen­di­gen Betriebs­ver­mö­gen des gewerb­li­chen Ein­zel­un­ter­neh­mens des Klä­gers gehörte, war die an ihn von die­ser Gesell­schaft aus­ge­schüt­tete Divi­dende den Ein­künf­ten aus Gewer­be­be­trieb zuzu­rech­nen (§ 20 Abs. 8 Satz 1 EStG). Die Abgel­tungs­wir­kung des Kapi­ta­l­er­trag­steu­er­ab­zugs trat daher nicht ein (§ 43 Abs. 5 Satz 2 EStG).

Link­hin­weis:

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