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Besteuerung von Schweizer Arbeitslohn eines Deutschen mit Zweitwohnung in Frankreich

FG Münster 13.7.2018, 1 K 42/18 E

Nach dem DBA-Frank­reich steht Deutsch­land im Verhält­nis zu Frank­reich zwar ein Be­steue­rungs­recht für an­dere Einkünfte - dar­un­ter fal­len auch die sog. Dritt­staa­ten­einkünfte - zu. Deutsch­land hat je­doch die sich aus dem DBA-Schweiz er­ge­bende Zu­wei­sung des Be­steue­rungs­rechts für den Ar­beits­lohn im Hin­blick die Ausübung sei­ner Be­steue­rungs­rechte im Verhält­nis zu Frank­reich zu be­ach­ten. Der Se­nat folgt da­mit der über­wie­gend in der Li­te­ra­tur ver­tre­te­nen Auf­fas­sung.

Der Sach­ver­halt:

Während der Streit­jahre 2012 und 2013 leb­ten die Kläger zu­sam­men in ei­ner ge­mein­sa­men Woh­nung in Deutsch­land. Dort be­fand sich auch der Mit­tel­punkt ih­rer Le­bens­in­ter­es­sen. Der Kläger ist be­ruf­lich als Al­ten­pfle­ger tätig und ar­bei­tete in den Streit­jah­ren in Pfle­ge­hei­men in der Schweiz. Anläss­lich die­ser Tätig­keit be­zog er eine nur we­nige Ki­lo­me­ter ent­fernte Zweit­woh­nung in Frank­reich, von der aus er ar­beitstäglich zu sei­ner Ar­beitsstätte in der Schweiz pen­delte. Der auf die Tätig­keit in der Schweiz ent­fal­lende Ar­beits­lohn wurde al­lein in Frank­reich be­steu­ert.

In ih­ren Ein­kom­men­steu­er­erklärun­gen für die Streit­jahre be­han­del­ten die Kläger den Ar­beits­lohn als in Deutsch­land steu­er­frei. Das Fi­nanz­amt folgte dem nicht und be­zog den Ar­beits­lohn in die Be­mes­sungs­grund­lage für die Steu­er­fest­set­zun­gen der Streit­jahre ein. Das FG gab der hier­ge­gen ge­rich­te­ten Klage statt. Al­ler­dings wurde die Re­vi­sion zum BFH zu­ge­las­sen.

Die Gründe:

Zwar un­ter­liegt der Kläger gem. § 1 Abs. 1 S. 1, § 2 Abs. 1 EStG auf­grund sei­nes inländi­schen Wohn­sit­zes mit sei­nem sog. (ge­sam­ten) Welt­ein­kom­men der deut­schen Ein­kom­men­steuer. Nach dem DBA-Schweiz steht Deutsch­land für den auf die Tätig­keit in der Schweiz ent­fal­len­den Ar­beits­lohn je­doch kein Be­steue­rungs­recht zu. Statt­des­sen ist im Verhält­nis die­ser bei­den Ver­trags­staa­ten al­lein die Schweiz be­rech­tigt, den Ar­beits­lohn des Klägers zu be­steu­ern. Nach Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d) DBA-Schweiz sind Gehälter, Löhne und ähn­li­che Vergütun­gen im Sinne des Art. 15 DBA-Schweiz von der Be­mes­sungs­grund­lage der deut­schen Steuer aus­ge­nom­men, so­weit die Ar­beit in der Schweiz ausgeübt wird.

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Fi­nanz­am­tes hat Deutsch­land die Einkünfte des Klägers in­so­weit von der Ein­kom­men­steuer frei­zu­stel­len. Die Vor­aus­set­zun­gen der Rück­fall­klau­sel des § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG lie­gen nach Auf­fas­sung des Se­nats im Streit­fall nicht vor, so dass die ab­kom­mens­recht­lich ge­bo­tene Frei­stel­lung nicht durch in­ner­staat­li­ches Recht verdrängt wird. Die Nicht­ver­steue­rung des Ar­beits­lohns in der Schweiz ist auf die in dem DBA Schweiz-Frank­reich ent­hal­tene sog. Grenzgänger-Re­ge­lung zurück­zuführen, die eine be­son­dere Kon­stel­la­tion be­trifft und nicht da­hin­ge­hend zu ver­ste­hen ist, dass Ar­beits­lohn per se in der Schweiz un­ver­steu­ert bleibt, wenn eine Per­son nicht in der Schweiz wohnt. Folge der Grenzgänger-Re­ge­lung ist le­dig­lich, dass der an­dere Ver­trags­staat, in des­sen Grenz­re­gion die be­tref­fende Per­son einen Wohn­sitz un­terhält (hier: Frank­reich), den aus der Schweiz stam­men­den Ar­beits­lohn be­steu­ern darf. Die Rück­fall­klau­sel des § 50d Abs. 9 S. 1 Nr. 2 EStG ist nach Auf­fas­sung des Se­nats auf eine sol­che Kon­stel­la­tion nicht an­wend­bar, da das in­ner­staat­li­che Recht der Schweiz, Er­werbs­einkünfte an der Quelle im Rah­men der be­schränk­ten Steu­er­pflicht zu be­steu­ern, von der Grenzgänger-Re­ge­lung un­berührt bleibt.

Nach dem DBA-Frank­reich steht Deutsch­land im Verhält­nis zu Frank­reich zwar ein Be­steue­rungs­recht für an­dere Einkünfte - dar­un­ter fal­len auch die sog. Dritt­staa­ten­einkünfte - zu. Deutsch­land hat je­doch die sich aus dem DBA-Schweiz er­ge­bende Zu­wei­sung des Be­steue­rungs­rechts für den Ar­beits­lohn im Hin­blick die Ausübung sei­ner Be­steue­rungs­rechte im Verhält­nis zu Frank­reich zu be­ach­ten. Ein Be­steue­rungs­recht für den Ar­beits­lohn ist des­halb auch im Verhält­nis zu Frank­reich aus­ge­schlos­sen. Der Se­nat folgt da­mit der über­wie­gend in der Li­te­ra­tur ver­tre­te­nen Auf­fas­sung, dass bei Drei­ecks­kon­stel­la­tio­nen, in de­nen - wie hier - Deutsch­land eben­falls ein DBA mit dem Dritt­staat (hier: der Schweiz) ab­ge­schlos­sen hat, die Ausübung des Be­steue­rungs­recht für Dritt­staa­ten­einkünfte aus­ge­schlos­sen ist, wenn nach dem DBA mit dem Dritt­staat aus­schließlich letz­te­rer die be­tref­fen­den Einkünfte be­steu­ern darf. Ob diese Rechts­folge auch dann gilt, wenn die Einkünfte am Ende tatsäch­lich nicht be­steu­ert wer­den, be­darf vor­lie­gend kei­ner Ent­schei­dung, da Frank­reich den streit­ge­genständ­li­chen Ar­beits­lohn be­steu­ert hat.

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