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Verrechnung nicht ausgeglichener oder abgezogener Verluste bei vermögensverwaltender KG

BFH 2.9.2014, IX R 52/13

Gem. § 21 Abs. 1 S. 2 EStG i.V.m. § 15a Abs. 2 EStG ist bei einer KG, die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt, der einem Kommanditisten zuzurechnende, nicht ausgeglichene oder abgezogene Verlustanteil mit Überschüssen, die dem Kommanditisten in späteren Wirtschaftsjahren aus seiner Beteiligung an der KG zuzurechnen sind, zu verrechnen. Zu solchen Überschüssen zählen auch positive Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist eine ver­mö­gens­ver­wal­tende KG. Sie erzielte bis zum Fest­stel­lungs­zei­traum 2006 aus­sch­ließ­lich Ein­künfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung gem. § 21 EStG. Das Finanz­amt stellte zum 31.12.2006 erklär­ungs­ge­mäß ver­re­chen­bare Ver­luste der Kom­man­di­tis­ten i.H.v. 277.427 € gem. § 15a Abs. 4 EStG geson­dert fest. Im Streit­jahr 2007 erzielte die Klä­ge­rin Ein­künfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung i.H.v. 30.417 €. Außer­dem resul­tier­ten aus der Ver­äu­ße­rung des im Gesamt­hands­ver­mö­gen befind­li­chen Grund­stücks Ein­künfte aus pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­ten gem. § 23 EStG i.H.v. rund 2,5 Mio. €.

In dem Bescheid für das Streit­jahr über die geson­derte und ein­heit­li­che Fest­stel­lung von Besteue­rungs­grund­la­gen und des ver­re­chen­ba­ren Ver­lus­tes nach § 15a Abs. 4 EStG lehnte das Finanz­amt die von der Klä­ge­rin in ihrer Fest­stel­lung­s­er­klär­ung begehrte Ver­rech­nung der posi­ti­ven Ein­künfte aus pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­ten gem. § 23 EStG mit dem geson­dert fest­ge­s­tell­ten ver­re­chen­ba­ren Ver­lust zum 31.12.2006 ab, weil die ver­re­chen­ba­ren Ver­luste nur mit den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung ver­rech­net wer­den könn­ten.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Die Revi­sion der Finanz­be­hörde blieb vor dem BFH erfolg­los.

Gründe:
Die für die ein­zel­nen Kom­man­di­tis­ten zum 31.12.2006 geson­dert fest­ge­s­tell­ten ver­re­chen­ba­ren Ver­luste kön­nen mit den ihnen zuzu­rech­nen­den posi­ti­ven Ein­künf­ten des Streit­jah­res aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung und aus pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­ten gem. § 23 EStG ver­rech­net wer­den.

Nach § 21 Abs. 1 S. 2 EStG ist § 15a EStG sinn­ge­mäß anzu­wen­den. Danach darf der einem Kom­man­di­tis­ten zuzu­rech­nende Anteil am Ver­lust der KG - bei Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung am Wer­bungs­kos­ten­über­schuss - weder mit ande­ren Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung noch mit Ein­künf­ten aus ande­ren Ein­kunfts­ar­ten aus­ge­g­li­chen wer­den, soweit ein nega­ti­ves Kapi­tal­konto des Kom­man­di­tis­ten ent­steht oder sich erhöht. Bei der Ermitt­lung des Kapi­tal­kon­tos sind posi­tive Über­schüsse aus ande­ren Ein­kunfts­ar­ten zu berück­sich­ti­gen, wenn die Gesell­schaft Ein­künfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung erzielt.

Nach dem Norm­zweck des § 21 Abs. 1 S. 2 EStG i.V.m. § 15a EStG soll die Berech­nung des Kapi­tal­kon­tos einer KG mit Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung so weit wie mög­lich der Berech­nung des Kapi­tal­kon­tos bei einer KG mit Ein­künf­ten aus Gewer­be­be­trieb ange­g­li­chen wer­den. Dass Ein­künfte aus Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­ten bei gewerb­lich täti­gen Gesell­schaf­ten die Höhe des Kapi­tal­kon­tos i.S.d. § 15a Abs. 1 S. 1 EStG beein­flus­sen, ergibt sich unmit­tel­bar aus § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG. Wird das Kapi­tal­konto als Über­schuss der Ver­mö­gens­zu­flüsse und -abflüsse des ein­zel­nen Kom­man­di­tis­ten berech­net, so ist es nicht gerecht­fer­tigt und auch prak­tisch nicht durch­führ­bar, gewis­ser­ma­ßen für jede Ein­kunfts­art - Ein­künfte aus Kapi­tal­ver­mö­gen, Ein­künfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung, sons­tige Ein­künfte - ein geson­der­tes Kapi­tal­konto zu ermit­teln. Das lässt sich schon des­halb nicht durch­füh­ren, weil jeden­falls die Ein­la­gen und Ent­nah­men jede Ein­kunfts­art betref­fen.

Nach § 15a Abs. 2 EStG min­dern die ver­re­chen­ba­ren Ver­luste "die Gewinne, die dem Kom­man­di­tis­ten in spä­te­ren Wirt­schafts­jah­ren aus sei­ner Betei­li­gung an der KG zuzu­rech­nen sind". Gem. § 21 Abs. 1 S. 2 EStG i.V.m. § 15a Abs. 2 EStG sind die ver­re­chen­ba­ren Ver­luste daher mit Über­schüs­sen "aus sei­ner Betei­li­gung an der KG", die spä­ter erzielt wer­den, zu ver­rech­nen. Da § 15a Abs. 2 EStG unab­hän­gig von der Ein­kunfts­art for­mu­liert ist und die Ver­re­chen­bar­keit mit künf­ti­gen Über­schüs­sen allein an die gesell­schafts­recht­li­che Betei­li­gung knüpft, sind alle Über­schüsse ver­rech­nungs­fähig, die mit der Betei­li­gung in Zusam­men­hang ste­hen. Dies umfasst auch Ver­äu­ße­rungs­ge­winne der KG. Diese Aus­le­gung wird durch die Ent­ste­hungs­ge­schichte des § 15a Abs. 2 EStG bestä­tigt.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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