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Umsatzsteuer: Wann greift das Aufrechnungsverbot gemäß § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO?

FG Hamburg 25.11.2015, 6 K 167/15

Für die Anwendung des Aufrechnungsverbotes gem. § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO ist es entscheidend, ob zum Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung bereits alle materiell-rechtlichen Tatbestandsvoraussetzungen vorliegen. Für eine Berichtigung gem. § 14c Abs. 2 i.V.m. § 17 Abs. 1 UStG ist eine erforderliche materiell-rechtliche Voraussetzung, dass die Gefährdung des Steueraufkommens beseitigt ist.

Der Sach­ver­halt:
Über das Ver­mö­gen der A-GmbH war im Jahr 2003 das Insol­venz­ver­fah­ren eröff­net und der Klä­ger zum Insol­venz­ver­wal­ter bes­tellt wor­den. Dem beklag­ten Finanz­amt schul­dete die GmbH aus Umsatz­steu­er­vor­aus­zah­lungs­be­schei­den für Oktober bis Dezem­ber 2002 ins­ge­s­amt 125.997 €. Das Finanz­amt ging davon aus, dass die GmbH damals keine Lie­fe­run­gen erbracht und daher zu Unrecht die Umsatz­steuer aus­ge­wie­sen habe. Es lehnte einen Vor­steue­r­er­stat­tungs­an­spruch des Rech­nungs­emp­fän­gers ab.

Der Klä­ger berich­tigte dar­auf­hin Anfang 2009 die von der A-GmbH ers­tell­ten Rech­nun­gen und bean­tragte beim Finanz­amt die Berich­ti­gung der Umsatz­steuer gem. § 14c Abs. 2 i.V.m. § 17 Abs. 1 UStG. Dabei ging er zunächst davon aus, dass die Kor­rek­tur für 2002 erfol­gen müsse. Die Finanz­be­hörde ver­t­rat die Ansicht, dass die Kor­rek­tur erst für den Besteue­rungs­zei­traum 2008 mög­lich sei. Der Klä­ger erhob Klage, nahm sie jedoch wie­der zurück.

Im Dezem­ber 2012 reichte der Klä­ger eine Umsatz­steue­r­er­klär­ung für 2008 ein, in der er die Min­de­rung der Umsatz­steuer wegen der nicht durch­ge­führ­ten Lie­fe­run­gen 2002 erklärte. Es erging der Umsatz­steu­er­be­scheid 2008, durch den sich ein Rest­gut­ha­ben i. H. v. 646.164 € zzgl. Erstat­tungs­zin­sen i.H.v. 161.538 € ergab. Das Finanz­amt erklärte dar­auf­hin die Auf­rech­nung sei­ner For­de­run­gen aus Umsatz­steuer 2002 gegen das Umsatz­steu­er­gut­ha­ben der GmbH aus 2008. Die­ser Erklär­ung wider­sprach der Klä­ger, wor­auf­hin die Behörde den hier ange­foch­te­nen Abrech­nungs­be­scheid erließ.

Der Klä­ger war der Ansicht, der Abrech­nungs­be­scheid sei rechts­wid­rig, weil er gegen § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO ver­stoße. Die For­de­rung der Schuld­ne­rin sei erst in 2008 und damit nach Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens ent­stan­den. Das FG gab der Klage statt. Aller­dings ist beim BFH ein Revi­si­ons­ver­fah­ren unter dem Az.: VII R 34/15 anhän­gig.

Die Gründe:
Die bereits gezahlte und auf­grund des geän­der­ten Bescheids für 2008 zu erstat­tende Umsatz­steuer durfte nicht mit Insol­venz­for­de­run­gen auf­ge­rech­net wer­den.

Gem. § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO ist die Auf­rech­nung unzu­läs­sig, wenn ein Insol­venz­gläu­bi­ger erst nach der Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens etwas zur Insol­venz­masse schul­dig gewor­den ist. Nach der Recht­sp­re­chung aller drei für die Schnitt­s­telle Umsatz­steuer und Insol­venz­recht zustän­di­gen BFH-Senate ist maß­geb­lich, ob sämt­li­che mate­ri­ell-recht­li­chen Tat­be­stands­vor­aus­set­zun­gen für die Ent­ste­hung des Erstat­tungs­an­spruchs im Zeit­punkt der Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens erfüllt waren.

Im Streit­fall war der Umsatz­steu­er­ver­gü­tungs- bzw. -erstat­tungs­an­spruch des Klä­gers erst nach der Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens ent­stan­den. Anders als in den Urtei­len des BFH vom 21.3.2014 (Az.: VII B 214/12) und vom 18.8.2015 (Az.: VII R 29/14) zugrunde lie­gen­den Sach­ver­hal­ten fehlte es hier im Zeit­punkt der Insol­ven­zer­öff­nung an einer mate­ri­ell-recht­li­chen Vor­aus­set­zung für die Ent­ste­hung des Umsatz­steue­r­er­stat­tungs­an­spruchs. Denn mate­ri­ell-recht­li­che und nicht ver­fah­rens­recht­li­che Vor­aus­set­zung für eine Berich­ti­gung gem. § 14c Abs. 2 UStG i.V.m. § 17 Abs. 1 UStG ist, dass die Gefähr­dung des Steu­er­auf­kom­mens besei­tigt wurde.

Die Gefähr­dung des Steu­er­auf­kom­mens ist besei­tigt, wenn ein Vor­steu­er­ab­zug beim Emp­fän­ger der Rech­nung nicht durch­ge­führt oder die gel­tend gemachte Vor­steuer an die Finanz­be­hörde zurück­ge­zahlt wurde. Die Berich­ti­gung des geschul­de­ten Steu­er­be­trags ist beim Finanz­amt geson­dert schrift­lich zu bean­tra­gen und nach des­sen Zustim­mung in ent­sp­re­chen­der Anwen­dung des § 17 Abs. 1 für den Besteue­rungs­zei­traum vor­zu­neh­men, in dem die Vor­aus­set­zun­gen des S. 4 ein­ge­t­re­ten sind. Ange­wandt auf den vor­lie­gen­den Fall folgte hier­aus, dass die Steu­er­be­hörde erst nach Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens etwas zur Insol­venz­masse schul­dig gewor­den war.

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