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Nach Bestandskraft gestellter Antrag auf Realsplitting kein rückwirkendes Ereignis

BFH 20.8.2014, X R 33/12

Ein erst nach Bestandskraft des Einkommensteuerbescheids gestellter Antrag auf Abzug von Unterhaltsleistungen im Wege des Realsplittings ist kein rückwirkendes Ereignis, wenn die Zustimmungserklärung des Unterhaltsempfängers dem Geber bereits vor Eintritt der Bestandskraft vorlag. In dem Fall hat es allein der Geber in der Hand, den durch die bereits vorliegende Zustimmungserklärung qualifizierten Antrag rechtzeitig vor Eintritt der Bestandskraft zu stellen oder nicht.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger lebte im Streit­jahr 2007 bereits seit meh­re­ren Jah­ren von sei­ner Ehe­frau (E) dau­ernd get­rennt. Er leis­tete ihr Bar­un­ter­halt, den das Finanz­amt in den Vor­jah­ren 2003 bis 2006 beim Klä­ger antrags­ge­mäß und mit Zustim­mung der E als Son­der­aus­ga­ben gem. § 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG berück­sich­tigte. Die letzte Zustim­mung­s­er­klär­ung der E datiert vom 30.12.2009.

Die Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung 2007 ließ der Klä­ger von sei­nem Steu­er­be­ra­ter S vor­be­rei­ten. S nutzte hier­für die Steu­er­be­ra­tungs­soft­ware eines gro­ßen kom­mer­zi­el­len Anbie­ters (A). Er über­mit­telte die Daten am 8.3.2010 elek­tro­nisch an das Finanz­amt; am Fol­ge­tag gin­gen die Anla­gen zur Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung in Papier­form beim Finanz­amt ein. Weder in den elek­tro­nisch über­mit­tel­ten Daten noch in den per Post über­sand­ten Unter­la­gen wur­den Unter­halts­leis­tun­gen als Son­der­aus­ga­ben gel­tend gemacht. Das Finanz­amt ver­an­lagte mit Bescheid vom 20.4.2010 erklär­ungs­ge­mäß. Die­ser Bescheid ent­hielt keine (streit­ge­gen­ständ­li­chen) Neben­be­stim­mung. Er wurde nicht ange­foch­ten.

Am 30.8.2010 bean­tragte S für den Klä­ger die Ände­rung des Bescheids nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO oder des­sen Berich­ti­gung nach § 129 AO dahin­ge­hend, dass Unter­halts­leis­tun­gen als Son­der­aus­ga­ben abge­zo­gen wer­den. Er brachte vor, die ver­wen­dete Soft­ware der A habe für das Jahr 2007 einen Pro­gram­mier­feh­ler auf­ge­wie­sen. Unter­halts­auf­wen­dun­gen wür­den im Rah­men der Daten­über­nahme aus dem Vor­jahr zwar auf dem Bild­schirm des Soft­wa­re­nut­zers ange­zeigt, jedoch weder in die dem Finanz­amt zu über­mit­teln­den Daten noch in die Papier­aus­dru­cke der Steue­r­er­klär­ung über­nom­men. Nach Erge­hen des Steu­er­be­scheids habe S die Bescheid­da­ten ledig­lich mit den von ihm dem Finanz­amt über die A-Soft­ware über­mit­tel­ten Daten ver­g­li­chen, was berufs­üb­lich sei und keine Abwei­chun­gen erge­ben habe. Das Finanz­amt lehnte den Ände­rung­s­an­trag ab.

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Die Revi­sion des Klä­gers hatte vor dem BFH kei­nen Erfolg.

Die Gründe:
Eine Ände­rung nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO ist nicht mög­lich.

Nach die­ser Vor­schrift ist ein Steu­er­be­scheid zu ändern, soweit ein Ereig­nis ein­tritt, das steu­er­li­che Wir­kung für die Ver­gan­gen­heit hat. Ob ein Ereig­nis aus­nahms­weise steu­er­lich in die Ver­gan­gen­heit zurück­wirkt, rich­tet sich allein nach den Nor­men des jeweils ein­schlä­g­i­gen mate­ri­el­len Steu­er­rechts. Es muss ein Bedürf­nis beste­hen, eine schon bestands­kräf­tig getrof­fene Rege­lung an die nach­träg­li­che Sach­ver­halts­än­de­rung anzu­pas­sen. Die von der Recht­sp­re­chung bis­her ange­nom­me­nen Aus­nah­men sind in aller Regel dadurch gekenn­zeich­net, dass zumin­dest bei einer über­g­rei­fen­den Betrach­tung noch keine voll­stän­dige Bestands­kraft ein­ge­t­re­ten war.

Eine sol­che Aus­nah­me­kon­s­tel­la­tion hat der erken­nende Senat im Urteil in BFHE 157, 484, BStBl II 1989, 957 in Bezug auf das Real­s­p­lit­ting auch für den Fall bejaht, dass erst nach Ein­tritt der Bestands­kraft des ursprüng­li­chen Ein­kom­men­steu­er­be­scheids sowohl die Zustim­mung des Emp­fän­gers der Unter­halts­leis­tun­gen erteilt als auch der Antrag des Gebers ges­tellt wurde. Dies könnte dafür spre­chen, dass es nicht dar­auf ankomme, ob die Zustim­mung­s­er­klär­ung des Emp­fän­gers im Zeit­punkt des Ein­tritts der Bestands­kraft des ursprüng­li­chen Bescheids bereits vor­lag oder ob - wie im Fall des zitier­ten Senat­s­ur­teils - beide Ver­fah­ren­s­er­klär­un­gen erst nach­träg­lich abge­ge­ben wur­den.

Eine sol­che Betrach­tung würde indes dem Umstand nicht gerecht, dass die vor­ste­hend zitier­ten Aus­füh­run­gen in der ange­führ­ten Ent­schei­dung auf der Ein­schät­zung des Senats fußen, die Rück­wir­kung des rechts­ge­stal­ten­den Antrags ergebe sich aus der Erwä­gung, die erfor­der­li­che Zustim­mung des Emp­fän­gers werde in typi­schen Fäl­len erst nach­träg­lich erteilt. Daher bestehe ein Bedürf­nis, eine schon bestands­kräf­tig gewor­dene Rege­lung an die nach­träg­li­che Ände­rung des Sach­ver­halts anzu­pas­sen. Grund­lage für diese Erwä­gung war die damals gel­tende Rechts­lage, wonach die Zustim­mung keine Dau­er­wir­kung hatte, son­dern für jeden Ver­an­la­gungs­zei­traum erneut erteilt wer­den musste.

Dem­ge­gen­über hat die Zustim­mung seit 1990 grund­sätz­lich Dau­er­wir­kung (§ 10 Abs. 1 Nr. 1 S. 4 EStG); ein Wider­ruf hat nur Wir­kung für Kalen­der­jahre, die erst nach dem Wider­ruf begin­nen (Satz 5). Damit ist seit­her nicht mehr davon aus­zu­ge­hen, dass die Zustim­mung typi­scher­weise erst nach Ablauf des Ver­an­la­gungs­zei­traums erteilt wird. Viel­mehr ist die dau­er­haft wir­kende Zustim­mung die Regel. In einem sol­chen Fall besteht aber jeden­falls dann kein Bedürf­nis für eine bestands­kraft­durch­b­re­chende Rück­wir­kung - allein - des Antrags, wenn die Zustim­mung­s­er­klär­ung dem Geber im Zeit­punkt des Ein­tritts der Bestands­kraft des ursprüng­li­chen Bescheids tat­säch­lich bereits vor­liegt. Viel­mehr hat es in einer sol­chen Sach­ver­halts­kon­s­tel­la­tion wie hier allein der Geber in der Hand, den durch die bereits vor­lie­gende Zustim­mung­s­er­klär­ung qua­li­fi­zier­ten Antrag recht­zei­tig vor Ein­tritt der Bestands­kraft zu stel­len oder nicht.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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