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Für die Zurechnung von Vermietungseinkünften kommt es auf das Außenverhältnis zum Mieter an

FG Düsseldorf 24.10.2014, 1 K 4103/12 E

Für die Zu­rech­nung von (auch ne­ga­ti­ven) Ver­mie­tungs­einkünf­ten ist re­gelmäßig auf das Außenverhält­nis zum Mie­ter ab­zu­stel­len. Für den Mie­ter muss es grundsätz­lich er­kenn­bar sein, dass ein in die Ver­mie­tung ein­ge­schal­te­ter Ver­tre­ter oder Ver­wal­ter die Ver­mie­tung nicht im ei­ge­nen Na­men und für ei­gene Rech­nung, son­dern für einen Drit­ten durchführt, auch wenn die­ser na­ment­lich nicht be­nannt wird.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläger hat­ten im Jahr 1998 eine ca. 55 m² große Ei­gen­tums­woh­nung auf ei­ner Fe­ri­en­in­sel zum Preis von 575.000 DM er­wor­ben, die sie in den Jah­ren 1999 und 2000 im ei­ge­nen Na­men an Fe­ri­engäste ver­mie­te­ten. Im Jahr 2001 gründe­ten die Kläger zu je 1/2 An­teil die C-GmbH, de­ren Ge­gen­stand die Ver­wal­tung, Ver­mie­tung und Ver­mitt­lung so­wie der Han­del mit Im­mo­bi­lien sein sollte. Zur Ge­schäftsführe­rin wurde die Kläge­rin be­stellt. Gleich­zei­tig schlos­sen die Kläger und die C-GmbH einen Ver­trag, wo­nach die C-GmbH die Ver­wal­tung der im Be­sitz der Kläger ste­hen­den und zur Ver­mie­tung be­stimm­ten Im­mo­bi­len über­nahm und hierfür eine Vergütung von 20 % der er­ziel­ten Mie­ten zzgl. Um­satz­steuer er­hielt.

Ab dem Jahr 2001 - vor der Gründung der C-GmbH fand in 2001 keine Ver­mie­tung statt - er­folgte die Ver­mie­tung der Fe­ri­en­woh­nung auf der In­sel durch die C-GmbH. Gemäß den  for­mu­larmäßigen Miet­verträgen trat die C-GmbH da­bei ge­genüber den je­wei­li­gen Mie­tern im ei­ge­nen Na­men als Ver­mie­ter auf. Auch die Miet­zah­lun­gen er­folg­ten auf ein Konto der C-GmbH.

In ih­ren Ein­kom­men­steu­er­erklärun­gen 2001 und 2003 mach­ten die Kläger bei Brut­to­miet­ein­nah­men Ver­luste aus der Ver­mie­tung der Fe­ri­en­woh­nung gel­tend. Nach­dem die Kläger im Jahr 2011 erklärt hat­ten, die Woh­nung ab 2010 nicht mehr zu ver­mie­ten, er­ließ das Fi­nanz­amt geänderte Ein­kom­men­steu­er­be­scheide 2001 und 2003, mit de­nen es die Ver­luste aus der Ver­mie­tung der Fe­ri­en­woh­nung un­berück­sich­tigt ließ. Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab.

Die Gründe:
Das Fi­nanz­amt war im Er­geb­nis zu Recht da­von aus­ge­gan­gen, dass die Kläger in den Streit­jah­ren 2001 und 2003 keine (ne­ga­ti­ven) Einkünfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung aus der in ih­rem Ei­gen­tum ste­hen­den Fe­ri­en­woh­nung er­zielt hat­ten.

Un­abhängig da­von, ob die ge­nannte Woh­nung nach den von der Recht­spre­chung für die Ver­mie­tung von Fe­ri­en­woh­nun­gen ent­wi­ckel­ten Grundsätzen mit Einkünf­te­er­zie­lungs­ab­sicht ver­mie­tet wor­den war, ha­ben in den Streit­jah­ren nicht die Kläger, son­dern hat al­len­falls die C-GmbH den Tat­be­stand des § 21 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG ver­wirk­licht. Die­sen ver­wirk­licht nämlich, wer einem an­de­ren ei­nes der in § 21 Abs. 1 EStG ge­nann­ten Wirt­schaftsgüter ent­gelt­lich auf Zeit zum Ge­brauch oder zur Nut­zung überlässt und in die­sem Zu­sam­men­hang Träger der Rechte und Pflich­ten aus einem Miet- oder Pacht­ver­trag ist. Nicht ent­schei­dend ist, wer recht­li­cher oder wirt­schaft­li­cher Ei­gentümer des Miet­ob­jekts ist. Ent­schei­dend ist grundsätz­lich das Außenverhält­nis zum Mie­ter.

Nach den der Ver­mie­tungstätig­keit in den Streit­jah­ren zu­grunde lie­gen­den Miet­verträgen über die Woh­nung war al­lein die C-GmbH Träge­rin der Rechte und Pflich­ten, da sie im Außenverhält­nis ge­genüber den Mie­tern im ei­ge­nen Na­men als Ver­mie­te­rin auf­ge­tre­ten war und auch die Mie­ten im ei­ge­nen Na­men ver­ein­nahmt hatte. Zwar ver­wirk­licht auch der­je­nige den ob­jek­ti­ven Tat­be­stand der Ein­kunfts­art Ver­mie­tung und Ver­pach­tung, der sich bei der Ver­mie­tung ei­nes Ver­tre­ters oder Ver­wal­ters be­dient. Da für die Zu­rech­nung von Ver­mie­tungs­einkünf­ten je­doch re­gelmäßig auf das Außenverhält­nis­ses zum Mie­ter ab­zu­stel­len ist, muss für den Mie­ter grundsätz­lich er­kenn­bar sein, dass ein in die Ver­mie­tung ein­ge­schal­te­ter Ver­tre­ter oder Ver­wal­ter die Ver­mie­tung nicht im ei­ge­nen Na­men und für ei­gene Rech­nung, son­dern für einen Drit­ten durchführt, auch wenn die­ser na­ment­lich nicht be­nannt wird. So ist es etwa, wenn ein Ver­wal­ter im Miet­ver­trag dar­auf hin­weist, dass die Ver­mie­tung im Na­men und für Rech­nung des Ei­gentümers er­folgt. Dies war hier aber nicht der Fall.

Zwar ist das Außenverhält­nis zum Mie­ter für die Zu­rech­nung von Ver­mie­tungs­einkünf­ten aus­nahms­weise dann nicht ent­schei­dend, wenn zwi­schen der als Ver­mie­ter nach außen auf­tre­ten­den Per­son als Treuhänder und einem Drit­ten als Treu­ge­ber ein ein­kom­men­steu­er­recht­lich an­zu­er­ken­nen­des Treu­hand­verhält­nis vor­liegt, der Treuhänder aus­schließlich auf Rech­nung und Ge­fahr des Treu­ge­bers han­delt und die­ser nach der Aus­ge­stal­tung des Treu­hand­verhält­nis­ses und nach den sons­ti­gen Umständen ge­genüber dem Treuhänder eine der­art be­herr­schende Stel­lung ein­nimmt, dass er wirt­schaft­lich die Rechte und Pflich­ten aus dem Miet­verhält­nis trägt. Im vor­lie­gen­den Fall fehlte es aber an einem hin­rei­chend klar und ein­deu­tig ver­ein­bar­ten Treu­hand­verhält­nis zwi­schen den Klägern und der C-GmbH.

Link­hin­weis:

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