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Zur Besteuerung von Zeitwertkonten

FG Baden-Württemberg 22.6.2017, 12 K 1044/15

Der auf dem Zeitwertkonto eines (Fremd)Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft eingestellte Arbeitslohn ist nicht bereits bei Einzahlung zu besteuern. Vielmehr fließt er dem Arbeitnehmer erst in der Auszahlungsphase zu.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger war ange­s­tell­ter Fremd­ge­schäfts­füh­rer einer GmbH. Er und die GmbH hat­ten im Jahr 2005 eine Ver­ein­ba­rung zur Ein­füh­rung von Zeit­wert­kon­ten gesch­los­sen (Wert­gut­ha­ben­ve­r­ein­ba­rung nach § 7b SGB IV). Diese Ver­ein­ba­rung sollte es ihm ermög­li­chen, durch die Ein­zah­lung eines Tei­les des Gehalts eine spä­tere Frei­stel­lung von der Arbeits­leis­tung, z.B. für eine Vor­ru­he­stands­re­ge­lung, ein­ge­hen zu kön­nen. Für den Fall eines Arbeit­ge­ber­wech­sels war ver­ein­bart wor­den, dass das Wert­gut­ha­ben auf den neuen Arbeit­ge­ber über­tra­gen wer­den kann. Zur Rück­de­ckung sch­loss die GmbH bei einer Lebens­ver­si­che­rung einen Ver­trag über die Zeit­kon­ten­rück­de­ckung mit Garan­tie ab (sog. Zeit­ar­beits­konto).

In der Fol­ge­zeit zahlte die GmbH Teile des Gehalts des Klä­gers direkt in das Zeit­ar­beits­konto bei der Lebens­ver­si­che­rung ein. Der Klä­ger war nach einer frist­lo­sen Kün­di­gung im Februar 2014 nicht mehr Geschäfts­füh­rer der GmbH. Er arbei­tet seit 2015 bei einem ande­ren Arbeit­ge­ber, der sich bereit erklärt hatte, das bei der Lebens­ver­si­che­rung abge­sch­los­sene Zeit­ar­beits­konto vom bis­he­ri­gen Arbeit­ge­ber zu über­neh­men und hier­aus ent­sp­re­chende monat­li­che Aus­zah­lun­gen an den Arbeit­neh­mer zu leis­ten. Die GmbH über­trug hierzu das Wert­gut­ha­ben der Zeit­wert­kon­ten des Klä­gers auf des­sen neuen Arbeit­ge­ber, der mit dem Klä­ger im Juni 2015 einen Aus­zah­lungs­plan ver­ein­barte. Die lau­fen­den Aus­zah­lun­gen wer­den vom Klä­ger ver­steu­ert.

Das Finanz­amt war der Auf­fas­sung, dass bereits die im Streit­jahr 2012 geleis­te­ten Ein­zah­lun­gen von 39.000 € in die Zeit­kon­ten­rück­de­ckungs­ver­si­che­rung bei einem GmbH-Geschäfts­füh­rer als Arbeits­lohn zu qua­li­fi­zie­ren seien. Außer­dem sei die Ver­zin­s­ung der ein­ge­zahl­ten Beträge bei Gut­schrift der Zin­sen als Ein­künfte aus Kapi­tal­ver­mö­gen zu ver­steu­ern, weil der Arbeit­neh­mer inso­weit eine For­de­rung gegen­über dem Arbeit­ge­ber habe. Die Zin­sen betru­gen laut Aus­kunft der Ver­si­che­rung im Streit­jahr 4.803 €.

Im Laufe des Kla­ge­ver­fah­rens änderte das Finanz­amt seine Rechts­auf­fas­sung. Es half der Klage ab, soweit die Ver­zin­s­ung des Zeit­kon­ten­rück­de­ckungs­ver­tra­ges im Jahr 2012 als Kapi­ta­l­ein­künfte des Klä­gers erfasst wor­den war. Strei­tig blieb aber, ob bereits die Ein­zah­lun­gen des Arbeit­ge­bers auf das Zeit­wert­konto als Arbeits­lohn zu ver­steu­ern seien. Das FG vern­einte dies. Aller­dings wurde die Revi­sion zuge­las­sen. Das Ver­fah­ren ist beim BFH unter dem Az.: VI R 39/17 anhän­gig.

Die Gründe:
Der auf­grund einer wirk­sa­men Ver­ein­ba­rung auf dem Zeit­wert­konto im Streit­jahr 2012 ein­ge­s­tellte Arbeits­lohn war bei einem GmbH-Geschäfts­füh­rer wie dem Klä­ger nicht als Arbeits­lohn zuge­f­los­sen. Als Arbeits­lohn zu ver­steu­ern ist näm­lich (noch) nicht die Gut­schrift auf dem Zeit­wert­konto, son­dern erst die Aus­zah­lung aus die­sem. Im Streit­jahr 2012 hatte aber weder eine Bar­aus­zah­lung an den Klä­ger noch eine Gut­schrift auf einem sei­ner Kon­ten statt­ge­fun­den.

Ein Zufluss kann zwar auch grund­sätz­lich in der Zuwen­dung eines Anspruchs gegen einen Drit­ten lie­gen, wenn gerade diese Leis­tung geschul­det ist. Im Streit­fall hatte der Klä­ger aber noch kei­nen Anspruch gehabt. Der (frühere) Arbeit­ge­ber hatte näm­lich in eige­nem Namen und auf eigene Rech­nung bei einem Drit­ten, der Lebens­ver­si­che­rung, die Beträge aus der Ent­gel­t­um­wand­lung ange­legt. Der Klä­ger hatte nach den ver­si­che­rungs­ver­trag­li­chen Bestim­mun­gen zunächst kei­nen Anspruch auf Aus­zah­lung der Ver­si­che­rungs­summe. Er hätte ohne Zustim­mung sei­nes Arbeit­ge­bers nicht über die ein­ge­zahl­ten Beträge wirt­schaft­lich ver­fü­gen kön­nen. Dies war nach den Ver­ein­ba­run­gen grund­sätz­lich erst in der Frei­stel­lungs­phase mög­lich und damit nach der Ver­ein­ba­rung eines Aus­zah­lungs­plans mit dem (neuen) Arbeit­ge­ber.

Infol­ge­des­sen war noch nicht die Gut­schrift auf dem Zeit­wert­konto, son­dern erst die Aus­zah­lung aus die­sem zu ver­steu­ern. Es kam dadurch zu einem Besteue­rungs­auf­schub. Dies galt auch für die Zin­sen. Bei Ver­zin­s­ung des Zeit­wert­kon­tos sind die Zin­sen keine Ein­künfte aus Kapi­tal­ver­mö­gen, son­dern durch das Dienst­ver­hält­nis ver­an­lasste Ein­künfte aus nicht­selb­stän­di­ger Tätig­keit, die eben­falls im Zeit­punkt der Aus­zah­lung und nicht schon im Moment der Gut­schrift auf dem Konto zu ver­steu­ern sind.

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