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Verhältnis von Feststellungsbescheid (§ 251 Abs. 3 AO) und Insolvenzfeststellungsklage

BFH 18.8.2015, V R 39/14

Nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Steuerschuldners ist die Feststellung der vor Insolvenzeröffnung mit Einspruch und Klage angefochtenen und im Prüfungstermin vom Insolvenzverwalter bestrittenen Steuerforderung durch das Finanzamt nicht mit Feststellungsbescheid nach § 251 Abs. 3 AO, sondern nur durch Aufnahme des unterbrochenen Klageverfahrens zu betreiben. Das ursprüngliche Anfechtungsverfahren wandelt sich dabei in ein Insolvenzfeststellungsverfahren um, wodurch sich die Parteirollen der Beteiligten ändern.

Der Sach­ver­halt:
Steu­er­be­ra­ter B (spä­te­rer Insol­venz­schuld­ner) gab für die Streit­jahre 2000 und 2001 zunächst keine Umsatz­steue­r­er­klär­un­gen ab. Das Finanz­amt setzte nach einer Umsatz­steu­er­son­der­prü­fung die Umsatz­steuer 2000 und 2001 auf der Grund­lage von Kon­troll­mit­tei­lun­gen und Hin­zu­schät­zun­gen im Sep­tem­ber 2002 fest. Im Ein­spruchs­ver­fah­ren reichte B Steue­r­er­klär­un­gen ein. Das Finanz­amt änderte die Umsatz­steu­er­fest­set­zun­gen 2000 und 2001 im Mai 2003. Die hier­ge­gen nach erfolg­lo­sem Ein­spruchs­ver­fah­ren erho­be­nen Kla­gen 8 K 5787/03 und 8 K 227/04 nahm B zurück.

Im Mai 2004 erließ das Finanz­amt den Umsatz­steu­er­be­scheid für das Streit­jahr 2002. B legte hier­ge­gen Ein­spruch ein, und das Finanz­amt führte im Jahr 2006 eine Betriebs­prü­fung für 2000 bis 2002 durch, in deren Folge es am 6.4.2006 geän­derte Umsatz­steu­er­be­scheide für 2000 bis 2002 erließ. Den hier­ge­gen ein­ge­leg­ten Ein­spruch beschied das Finanz­amt mit Ein­spruchs­ent­schei­dung vom 18.8.2006. Am 6.9.2006 erhob B Klage gegen die geän­der­ten Umsatz­steu­er­be­scheide vom 6.4.2006 in Gestalt der Ein­spruchs­ent­schei­dung vom 18.8.2006. Wäh­rend des Kla­ge­ver­fah­rens wurde eine Steu­er­fahn­dungs­prü­fung bei B durch­ge­führt. Durch Beschluss des AG vom 23.6.2008 wurde der spä­tere Beklagte zum vor­läu­fi­gen Insol­venz­ver­wal­ter bes­tellt. Am 20.10.2008 erließ das Finanz­amt auf der Grund­lage der Ergeb­nisse der Fahn­dungs­prü­fung geän­derte Umsatz­steu­er­be­scheide für die Streit­jahre 2000 bis 2002.

Durch Beschluss des AG vom 6.11.2008 wurde das Insol­venz­ver­fah­ren über das Ver­mö­gen des B eröff­net und der spä­tere Beklagte zum Insol­venz­ver­wal­ter bes­tellt. Die­ser erhob Wider­spruch gegen die vom Finanz­amt zur Tabelle ange­mel­de­ten Umsatz­steu­er­for­de­run­gen. Das Finanz­amt erließ am 7.6.2010 einen Fest­stel­lungs­be­scheid nach § 251 Abs. 3 AO. Die Klage des Insol­venz­schuld­ners B wies das FG durch Urteil vom 29.7.2014 ab. Die hier­ge­gen ein­ge­legte Beschwerde über die Nicht­zu­las­sung der Revi­sion wies der BFH durch Beschluss zurück (BFH 23.7.2015, VII B 132/14). Am 4.10.2012 nahm das Finanz­amt das Ver­fah­ren 8 K 3605/06 wegen Umsatz­steuer 2000 bis 2002 auf. Das bis­he­rige Anfech­tungs­ver­fah­ren wan­delte sich dadurch in ein Insol­venz­fest­stel­lungs­ver­fah­ren mit dem Finanz­amt als Klä­ger und dem Insol­venz­ver­wal­ter als Beklag­ten um.

Das FG gab der Klage des Finanzamts statt und stellte fest, dass die Anmel­dung der Umsatz­steuer 2000 bis 2002 zur Insol­venz­ta­belle in der ange­mel­de­ten Höhe zu Recht erfolgt sei, weil die Umsatz­steu­er­be­scheide recht­mä­ßig gewe­sen seien. Auf die Revi­sion des Beklag­ten hob der BFH das Urteil auf und wies die Klage ab.

Die Gründe:
Das FG hat zwar zutref­fend erkannt, dass sich das ursprüng­li­che Anfech­tungs­ver­fah­ren durch die Auf­nahme des Finanzamts in eine Insol­venz­fest­stel­lungs­klage des Finanzamts gewan­delt hat. Diese Fest­stel­lungs­klage ist jedoch unzu­läs­sig, weil es spä­tes­tens seit dem Ein­tritt der Unan­fecht­bar­keit des Fest­stel­lungs­be­schei­des vom 7.6.2010 mit Bekannt­gabe des BFH-Beschlus­ses vom 23.7.2015 VII B 132/14 an dem Fest­stel­lungs­in­ter­esse des Finanzamts fehlt.

Nach Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens über das Ver­mö­gen des Steu­er­schuld­ners ist die Fest­stel­lung der vor Insol­ven­zer­öff­nung mit einem Ein­spruch ange­foch­te­nen und im Prü­fungs­ter­min vom Insol­venz­ver­wal­ter bes­trit­te­nen Steu­er­for­de­rung nur durch Auf­nahme des unter­bro­che­nen Kla­ge­ver­fah­rens zu bet­rei­ben. Das ursprüng­li­che Anfech­tungs­ver­fah­ren hat sich durch die Auf­nahme des Ver­fah­rens durch das Finanz­amt in ein Insol­venz­fest­stel­lungs­ver­fah­ren gewan­delt, wodurch sich die Par­tei­rol­len der Betei­lig­ten geän­dert haben. Das Finanz­amt tritt nun­mehr als Kla­ge­par­tei hin­sicht­lich des von ihm erho­be­nen Fest­stel­lung­s­an­trags auf. Streit­ge­gen­stand ist dabei die Besei­ti­gung des Wider­spruchs durch Fest­stel­lung der im Prü­fungs­ter­min gel­tend gemach­ten For­de­rung zur Tabelle.

Diese Fest­stel­lungs­klage ist unzu­läs­sig, weil das gem. § 41 Abs. 1 FGO erfor­der­li­che Fest­stel­lungs­in­ter­esse des Finanzamts spä­tes­tens mit Ein­tritt der Unan­fecht­bar­keit des am 7.6.2010 erlas­se­nen Fest­stel­lungs­be­schei­des durch den BFH-Beschluss vom 23.7.2015, VII B 132/14 ent­fal­len ist; die Vor­ent­schei­dung ist dadurch unrich­tig gewor­den. Ein gem. § 251 Abs. 3 AO wirk­sam erlas­se­ner Bescheid ent­hält die Fest­stel­lung, dass der bes­trit­tene Anspruch in der gel­tend gemach­ten Höhe besteht und i.S.d. § 38 InsO begrün­det ist. Fest­ge­s­tellte Steu­er­an­sprüche wer­den von der rechts­kraftähn­li­chen Wir­kung des Tabel­len­ein­tra­ges i.S.v.§ 178 Abs. 3 InsO erfasst, so dass sie ohne Steu­er­be­scheid durch­ge­setzt wer­den kön­nen.

Wird der Fest­stel­lungs­be­scheid -wie hier - unan­fecht­bar, wirkt er in ent­sp­re­chen­der Anwen­dung der Rege­lung in § 183 Abs. 1 InsO wie eine rechts­kräf­tige Ent­schei­dung gegen­über dem Insol­venz­ver­wal­ter und allen Insol­venz­gläu­bi­gern. Ein wei­ter­ge­hen­des Fest­stel­lungs­in­ter­esse des Finanzamts besteht im vor­lie­gen­den Ver­fah­ren jeden­falls seit Ein­tritt der Unan­fecht­bar­keit des Fest­stel­lungs­be­schei­des vom 7.6.2010 mit Bekannt­gabe des BFH-Beschlus­ses vom 23.7.2015, VII B 132/14 nicht. Das Fest­stel­lungs­in­ter­esse muss auch noch im Zeit­punkt der Ent­schei­dung durch den BFH über die Revi­sion vor­lie­gen.

Eine Unrich­tig­keit des FG-Urteils kann des­halb auch nach­träg­lich noch wäh­rend des Revi­si­ons­ver­fah­rens durch Tat­sa­chen ein­t­re­ten, die den Fort­gang des Ver­fah­rens betref­fen. Eine sol­che Tat­sa­che stellt die vom Revi­si­ons­ge­richt in jeder Lage des Ver­fah­rens zu prü­fende Sach­ent­schei­dungs­vor­aus­set­zung des fort­be­ste­hen­den Rechts­schutz­in­ter­es­ses dar. Fällt das Rechts­schutz­in­ter­esse wäh­rend des Revi­si­ons­ver­fah­rens weg, ent­fällt diese Sach­ent­schei­dungs­vor­aus­set­zung auch für die Klage. Da das Fest­stel­lungs­in­ter­esse nur eine beson­dere Erschei­nungs­form des all­ge­mei­nen Rechts­schutz­be­dürf­nis­ses ist, gilt für den Fort­fall des Fest­stel­lungs­in­ter­es­ses das­selbe.

Link­hin­weis:

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