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Überschuss aus dem Rückverkauf von Genussrechten kann Arbeitslohn darstellen

BFH 5.11.2013, VIII R 20/11

In Fällen, in de­nen der Ar­beit­neh­mer die von sei­nem Ar­beit­ge­ber er­wor­be­nen Ge­nuss­rechte nur da­durch ver­wer­ten kann, dass er sie nach Ab­lauf der Lauf­zeit an die­sen veräußert und in de­nen die Höhe des Rück­kaufs­werts der Ge­nuss­rechte da­von abhängt, wie das An­stel­lungs­verhält­nis en­det, han­delt es sich bei dem Über­schuss aus dem Rück­ver­kauf der Ge­nuss­rechte um Einkünfte aus nicht­selbständi­ger Ar­beit. Der geld­werte Vor­teil fließt dem Ar­beit­neh­mer da­bei zu dem Zeit­punkt zu, in dem ihm das Ent­gelt für die Rück­nahme der Ge­nuss­rechte aus­ge­zahlt wird.

Der Sach­ver­halt:
Der Kläger er­zielte im Streit­jahr 2004 u.a. Einkünfte aus nicht­selbständi­ger Ar­beit aus sei­ner Tätig­keit als Ge­schäftsführer der X-GmbH. Im An­stel­lungs­ver­trag aus dem Jahr 2001 hatte die GmbH dem Kläger ein Ge­nuss­recht ein­geräumt, das in Höhe von 2 % an der Wert­stei­ge­rung der Ge­sell­schaft nach dem Stutt­gar­ter Ver­fah­ren teil­neh­men und für den Fall ei­nes Börsen­gangs durch ein Ak­ti­en­be­zugs­recht er­setzt wer­den sollte. Die Ge­nuss­rechte konn­ten grundsätz­lich nur an die GmbH veräußert oder über­tra­gen wer­den.

Im De­zem­ber 2002 war eine Ände­rung des Ge­nuss­rechts­ver­tra­ges ver­ein­bart wor­den. Da­nach ei­nig­ten die Par­teien sich auf einen Rück­kaufs­wert i.H.v. 1,6 Mio. €, der mit dem Aus­schei­den des Klägers als Ge­schäftsführer der GmbH, spätes­tens im Ja­nuar 2004, fällig wer­den sollte. Der geänderte Ver­trag sah vor, dass bei Kündi­gung des An­stel­lungs­verhält­nis­ses we­gen schuld­haf­ten Ver­hal­tens des Klägers das Ge­nuss­rechts­verhält­nis vor­zei­tig en­dete und bis auf die Rück­zah­lung des ein­ge­setz­ten Ka­pi­tals sämt­li­che Zah­lungs­an­sprüche des Klägers aus dem Ge­nuss­rechts­ver­trag ent­fie­len.

Im Juni 2004 en­dete schließlich die Tätig­keit des Klägers als Ge­schäftsführer der GmbH. Im Ja­nuar 2004 er­hielt er den ver­ein­bar­ten Be­trag aus der Rücküber­tra­gung der Ge­nuss­rechte i.H.v. 1,6 Mio. € aus­be­zahlt. Das Fi­nanz­amt berück­sich­tigte die­sen Be­trag im Ein­kom­men­steu­er­be­scheid für 2004 als steu­er­pflich­ti­gen Ar­beits­lohn. Später änderte es den Be­scheid in­so­weit, als für den Rücker­werb der Ge­nuss­rechte ein nach sei­ner Auf­fas­sung überhöhter Preis ge­zahlt wor­den war.

Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab. Der Kläger war der An­sicht, die ge­mein­same Ab­wick­lung des An­stel­lungs- und des Ge­nuss­rechts­verhält­nis­ses könne nicht dazu führen, dass die Ver­ein­ba­rung über den Rück­kaufs­wert des Ge­nuss­rechts als Ab­fin­dung für die Be­en­di­gung des Ar­beits­verhält­nis­ses ge­wer­tet werde, da es sich um zwei ei­genständige Rechts­grund­la­gen ge­han­delt habe. Seine Re­vi­sion blieb je­doch vor dem BFH er­folg­los.

Die Gründe:
Zwar hatte das FG hat im Er­geb­nis zu Recht ent­schie­den, dass es sich bei dem vom Fi­nanz­amt der Be­steue­rung zu­grunde ge­leg­ten Be­trag um steu­er­bare Einkünfte han­delte. Es war je­doch zu Un­recht da­von aus­ge­gan­gen, dass Rechts­grund­lage für die Be­steue­rung § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG sei. Denn der dem Kläger von der GmbH für die Rücküber­tra­gung der Ge­nuss­rechte gewährte Be­trag war den Einkünf­ten aus nicht­selbständi­ger Ar­beit gem. § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG zu­zu­rech­nen, so­dass sich die Ent­schei­dung aus an­de­ren Gründen als rich­tig er­wies.

Das FG war auf­grund des Feh­lens ei­ner ge­setz­li­chen Sub­si­dia­ritätsklau­sel zu Un­recht da­von aus­ge­gan­gen, dass zwi­schen den Einkünf­ten aus Ka­pi­tal­vermögen gem. § 20 EStG und aus nicht­selbständi­ger Ar­beit gem. § 19 EStG kein Rang­verhält­nis be­stehe. Es hatte da­bei über­se­hen, dass nach ständi­ger BFH-Recht­spre­chung darüber zu ent­schei­den ist, wel­che Ein­kunfts­art im Vor­der­grund steht und da­durch die an­dere Ein­kunfts­art verdrängt. Zwar ist der BFH grundsätz­lich daran ge­hin­dert, die fest­ge­stell­ten Tat­sa­chen selbst zu würdi­gen. Eine Aus­nahme gilt je­doch dann, wenn das FG alle für die Tat­sa­chenwürdi­gung er­for­der­li­chen Tat­sa­chen fest­ge­stellt hat und diese Fest­stel­lun­gen nach den Denk­ge­set­zen und all­ge­mei­nen Er­fah­rungssätzen für eine be­stimmte Schluss­fol­ge­rung spre­chen, die das FG nicht ge­zo­gen hat. Und dies war hier der Fall.

So ist jede Form der Mit­ar­bei­ter­be­tei­li­gung na­tur­gemäß auf den Ar­beit­neh­mer be­zo­gen, und zwar auch dann, wenn der Ar­beit­ge­ber - wie hier - nur einen Teil sei­ner Ar­beit­neh­mer an sei­nem Un­ter­neh­men be­tei­li­gen möchte. Kann der Ar­beit­neh­mer die von sei­nem Ar­beit­ge­ber er­wor­be­nen Ge­nuss­rechte - wie hier - nur da­durch ver­wer­ten, dass er sie nach Ab­lauf der Lauf­zeit an die­sen veräußert und hängt die Höhe des Rück­kaufs­werts der Ge­nuss­rechte da­von ab, wie das An­stel­lungs­verhält­nis en­det, han­delt es sich bei dem Über­schuss aus dem Rück­ver­kauf der Ge­nuss­rechte um Einkünfte aus nicht­selbständi­ger Ar­beit gem. § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 i.V.m. § 8 Abs. 1 EStG. Der geld­werte Vor­teil fließt dem Ar­beit­neh­mer in die­sem Fall zu dem Zeit­punkt zu, in dem ihm das Ent­gelt für die Rück­nahme der Ge­nuss­rechte aus­ge­zahlt wird, das war hier erst im Streit­jahr 2004.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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