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Keine Geschäftsveräußerung bei gänzlich fehlender Übereignung oder Einbringung von Unternehmensgegenständen

BFH 21.5.2014, V R 20/13

Überlässt ein Steuerpflichtiger einen bisher seinem Einzelunternehmen zugeordneten Gegenstand einer das Unternehmen weiterführenden Personengesellschaft, an der er beteiligt ist, unentgeltlich zur Nutzung, so muss er die Entnahme dieses Gegenstands aus seinem Unternehmen nach § 3 Abs. 1b UStG versteuern. Die Entnahme wird mit dem Einkaufspreis bemessen, wobei die Wertentwicklung des entnommenen Gegenstands dabei zu berücksichtigen ist.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger betrieb bis Ende April 2001 ein Inge­nieur­büro als Ein­zel­un­ter­neh­men. Im Zusam­men­hang mit sei­ner Inge­nieur­tä­tig­keit ent­wi­ckelte er eine Ver­seil­ma­schine, die er er von einem Fremd­un­ter­neh­men fer­ti­gen, mon­tie­ren und in Betrieb neh­men ließ. Die in der emp­fan­ge­nen Rech­nung aus­ge­wie­sene Umsatz­steuer machte der Klä­ger im Streit­jahr 2001 als Vor­steuer gel­tend. Mit Ablauf des 30.4.2001 stellte der Klä­ger seine Inge­nieur­tä­tig­keit im Rah­men sei­nes Ein­zel­un­ter­neh­mens ein. Ab dem 1.5.2001 setzte die zuvor gegrün­dete F-KG diese bis­her vom Klä­ger aus­ge­übte Tätig­keit fort. An der F-KG war der Klä­ger als Kom­p­le­men­tär betei­ligt.

Die bis­her dem (Ein­zel-)Unter­neh­men zuge­ord­nete Ver­seil­ma­schine und Büro­ein­rich­tung über­trug der Klä­ger nicht in das Gesamt­hands­ver­mö­gen der F-KG. Er über­ließ diese Gegen­stände der Gesell­schaft unent­gelt­lich zur Nut­zung. In der Umsatz­steue­r­er­klär­ung 2001 erfasste er keine Umsätze im Zusam­men­hang mit der Über­las­sung der Ver­seil­ma­schine und Büro­ein­rich­tung an die F-KG. Im Anschluss an eine Betriebs­prü­fung beim Klä­ger ging das Finanz­amt davon aus, die unent­gelt­li­che Über­las­sung der Gegen­stände an die F-KG ver­wir­k­li­che den Tat­be­stand einer umsatz­steu­er­recht­li­chen Ent­nahme i.S.d. § 3 Abs. 1b S. 1 Nr. 1 UStG.

Diese Ent­nah­men seien gem. § 10 Abs. 4 S. 1 Nr. 1 UStG grund­sätz­lich mit den (ertrag­steu­er­li­chen) Buch­wer­ten in der Auf­ga­b­e­bi­lanz des Ein­zel­un­ter­neh­mens zu bemes­sen. Für die Ver­seil­ma­schine müsse die­ser Wert um einen erhal­te­nen Zuschuss sowie die vor­ge­nom­mene Son­der­ab­sch­rei­bung erhöht wer­den. Dies führe zu einer Erhöh­ung der steu­erpf­lich­ti­gen Umsätze im Streit­jahr. Dem­ent­sp­re­chend erließ das Finanz­amt einen geän­der­ten Umsatz­steu­er­be­scheid 2001, in dem es die Umsatz­steuer ent­sp­re­chend erhöhte.

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Auf die Revi­sion des Klä­gers hob der BFH das Urteil auf und ver­wies die Sache zur ander­wei­ti­gen Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Die Gründe:
Das FG geht im Ergeb­nis zu Recht von einer Ent­nahme der Ver­seil­ma­schine sowie der Büro­ein­rich­tung aus dem Unter­neh­men des Klä­gers aus, bemisst diese Umsätze aller­dings mit den ertrag­steu­er­recht­li­chen Buch­wer­ten im Zeit­punkt der Ent­nahme unzu­tref­fend. Die Fest­stel­lun­gen rei­chen nicht aus, um absch­lie­ßend über den Vor­gang ent­schei­den zu kön­nen.

Die Ent­nahme eines Gegen­stands durch einen Unter­neh­mer aus sei­nem Unter­neh­men für Zwe­cke, die außer­halb des Unter­neh­mens lie­gen, wird nach § 3 Abs. 1b S. 1 Nr. 1 und Abs. 1b S. 2 UStG einer Lie­fe­rung gegen Ent­gelt gleich­ge­s­tellt, sofern der Gegen­stand oder seine Bestand­teile zum vol­len oder teil­wei­sen Vor­steu­er­ab­zug berech­tigt haben. Vor­lie­gend führte die unent­gelt­li­che Über­las­sung der Ver­seil­ma­schine und der Büro­ein­rich­tung an die F-KG zu einer Ent­nahme i.S.d. § 3 Abs. 1b S. 1 Nr. 1 UStG, weil die Unter­neh­mer­ei­gen­schaft des Klä­gers zug­leich endete. Zu Recht bemisst das FG den Umsatz mit dem Ein­kauf­s­preis der ent­nom­me­nen Gegen­stände. Das Urteil des FG war den­noch auf­zu­he­ben, weil es zu Unrecht davon aus­geht, dass sich der Ein­kauf­s­preis aus­sch­ließ­lich nach den ertrag­steu­er­li­chen Buch­wer­ten (teils zzgl. Son­der­ab­sch­rei­bung und gewähr­ten Zuschüs­sen) im Zeit­punkt der Ent­nahme rich­tet, ohne einen etwai­gen gerin­ge­ren Ver­kehrs­wert in Betracht zu zie­hen.

Zu Recht geht das FG bei der Bemes­sung der Ent­nahme der Ver­seil­ma­schine und der Büro­ein­rich­tung vom (fik­ti­ven) Ein­kauf­s­preis zum Zeit­punkt ihrer Ent­nahme aus. Rich­ti­ger­weise ver­steht das FG das Tat­be­stands­merk­mal "Ein­kauf­s­preis" auch richt­li­ni­en­kon­form unter Berück­sich­ti­gung der zeit­li­chen Kon­k­re­ti­sie­rung in § 10 Abs. 4 S. 1 Nr. 1 UStG ("zum Zeit­punkt des Umsat­zes"). Danach ist die Wert­ent­wick­lung des ent­nom­me­nen Gegen­stands im Zei­traum zwi­schen sei­ner Anschaf­fung und sei­ner Lie­fe­rung nach § 3 Abs. 1b S. 1 Nr. 1 UStG zu berück­sich­ti­gen. Der Ein­kauf­s­preis "zum Zeit­punkt des Umsat­zes" ist aber nicht stets der Rest­wert im Sinne eines his­to­ri­schen Ein­kauf­s­p­rei­ses (Her­stel­lungs- oder Anschaf­fungs­kos­ten) abzgl. der AfA bis zum Zeit­punkt der Ent­nahme. Ein sol­ches Ver­ständ­nis kann den EuGH-Urtei­len "Fischer und Bran­den­stein" und "Mari­nov" nicht ent­nom­men wer­den.

Viel­mehr ist auf den tat­säch­li­chen Rest­wert der ent­nom­me­nen Gegen­stände abzu­s­tel­len. Dies sch­ließt nicht aus, dass die Ent­nahme eines her­ge­s­tell­ten oder ange­schaff­ten Gegen­stands auch unter Heran­zie­hung des ertrag­steu­er­recht­li­chen Buch­werts im Zeit­punkt der Ent­nahme bemes­sen wer­den kann. Dabei müs­sen aber stets die Umstände des Ein­zel­falls berück­sich­tigt wer­den. Daher muss - ent­ge­gen dem FG - bei der Rest­wert­be­stim­mung ein­zel­fall­be­zo­gen auch eine zwi­schen­zeit­lich ein­ge­t­re­tene - objek­tiv fest­s­tell­bare - Wert­min­de­rung berück­sich­tigt wer­den. Andern­falls bliebe die Aus­le­gung der zeit­li­chen Kom­po­nente im Sinne einer Wert­ent­wick­lung zwi­schen Her­stel­lung oder Anschaf­fung und Ent­nahme nur unzu­rei­chend berück­sich­tigt.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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